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财政部关于印发《企业会计准则——应用指南》的通知
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{{wiki置顶}} =历史沿革= 2006年11月6日 财政部关于印发《企业会计准则——应用指南》的通知 财会〔2006〕18号 2007年1月1日 执行 2017年7月5日 财政部关于修订印发《企业会计准则第14号——收入》的通知 财会〔2017〕22号 2018年1月1日 执行 执行本准则的企业，不再执行我部于2006年2月15日印发的《财政部关于印发〈企业会计准则第1号——存货〉等38项具体准则的通知》（财会〔2006〕3号）中的《企业会计准则第14号——收入》和《企业会计准则第15号——建造合同》，以及我部于2006年10月30日印发的《财政部关于印发〈企业会计准则——应用指南〉的通知》（财会〔2006〕18号）中的《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南》。 =正文= 国务院有关部委、有关直属机构，各省、自治区、直辖市。计划单列市财政厅（局），新疆生产建设兵团财务局，有关中央管理企业： 根据《[[财政部企业会计准则——基本准则|企业会计准则——基本准则]]》（中华人民共和国财政部令第33号）和《[[财政部关于印发《企业会计准则第1号——存货》等38项具体准则的通知|财政部关于印发〈企业会计准则第1号——存货〉等38项具体准则的通知]]》（财会〔2006〕3号），我部制定了《企业会计准则——应用指南》现予印发，自2007年1月1日起在上市公司范围内施行，鼓励其他企业执行。执行《企业会计准则——应用指南》的企业，不再执行现行准则、《[[财政部关于印发《企业会计制度》的通知|企业会计制度]]》《[[财政部关于印发《金融企业会计制度》的通知|金融企业会计制度]]》、各项专业核算办法和问题解答。 执行中有何问题，请及时反馈我部。 附件：[[#企业会计准则——应用指南|企业会计准则——应用指南]] ==企业会计准则——应用指南== ===《企业会计准则第1号——存货》应用指南=== ====一、商品存货的成本==== 本准则第六条规定，存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。 企业（商品流通）在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货采购成本，也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。对于已售商品的进货费用，计入当期损益；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益。 ====二、周转材料的处理==== 周转材料，是指企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持原有形态不确认为固定资产的材料，如包装物和低值易耗品，应当采用一次转销法或者五五摊销法进行摊销；企业（建造承包商）的钢模板、木模板、脚手架和其他周转材料等，可以采用一次转销法、五五摊销法或者分次摊销法进行摊销。 三、存货的可变现净值 （一）可变现净值的特征 可变现净值的特征表现为存货的预计未来净现金流量，而不是存货的售价或合同价。 企业预计的销售存货现金流量，并不完全等于存货的可变现净值。存货在销售过程中可能发生的销售费用和相关税费，以及为达到预定可销售状态还可能发生的加工成本等相关支出，构成现金流入的抵减项目。企业预计的销售存货现金流量，扣除这些抵减项目后，才能确定存货的可变现净值。 （二）以确凿证据为基础计算确定存货的可变现净值 存货可变现净值的确凿证据，是指对确定存货的可变现净值有直接影响的客观证明，如产成品或商品的市场销售价格、与产成品或商品相同或类似商品的市场销售价格、销货方提供的有关资料和生产成本资料等。 （三）不同存货可变现净值的确定 1．产成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存货，在正常生产经营过程中，应当以该存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额，确定其可变现净值。 2．需要经过加工的材料存货，在正常生产经营过程中，应当以所生产的产成品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用和相关税费后的金额，确定其可变现净值。 3.资产负债表日，同一项存货中一部分有合同价格约定、其他部分不存在合同价格的，应当分别确定其可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，分别确定存货跌价准备的计提或转回的金额。 ===《企业会计准则第2号——长期股权投资》应用指南=== ====一、本准则规范的范围==== （一）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资。 （二）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资。 （三）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资。 （四）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。 除上述情况以外，企业持有的其他权益性投资，应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定处理。 ====二、长期股权投资的初始投资成本==== 本准则第四条（三）所称投资者投入的长期股权投资，是指投资者将其持有的对第三方的投资作为出资投入企业形成的长期股权投资。 企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，作为应收项目处理，不构成取得长期股权投资的成本。 ====三、长期股权投资的权益法核算==== （一）投资损益的处理 1．根据本准则第十二条规定，确认投资损益时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后加以确定。比如，以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，相对于被投资单位已计提的折旧额、摊销额之间存在差额的，应按其差额对被投资单位净损益进行调整，并按调整后的净损益和持股比例计算确认投资损益。在进行有关调整时，应当考虑具有重要性的项目。 2．存在下列情况之一的，可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资损益，但应当在附注中说明这一事实及其原因。 （1）无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值； （2）投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与其账面价值之间的差额较小； （3）其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整。 3．本准则第十一条规定的其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期应收项目。比如，企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划、且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。 在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理： 首先，冲减长期股权投资的账面价值。 其次，长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。 最后，经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。 被投资单位以后期间实现盈利的，企业扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。 （二）被投资单位除净损益以外所有者权益其他变动的处理对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，企业按照持股比例计算应享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少资本公积（其他资本公积）。 ====四、共同控制经营及共同控制资产==== （一）共同控制经营 企业使用本企业的资产或其他经济资源与其他合营方共同进行某项经济活动（该经济活动不构成独立的会计主体），并且按照合同或协议约定对该经济活动实施共同控制的，为共同控制经营。在共同控制经营下，每一合营方归集本企业发生的相关成本费用，同时按照合营合同或协议约定分享合营产生的收入。共同控制经营的合营方，应当按照以下原则进行处理： 1．确认其所控制的用于共同控制经营的资产及发生的负债。 2．确认与共同控制经营有关的成本费用及共同控制经营产生收入的份额。 （二）共同控制资产 企业与其他合营方共同投入或出资购买一项或多项资产（有关的资产不构成独立的会计主体），按照合同或协议约定对有关的资产实施共同控制的，为共同控制资产。每一合营方通过其所控制的资产份额享有共同控制资产带来的未来经济利益，按照合同或协议约定分享相关的产出并分担所发生费用。比如，两个企业共同控制一栋出租的房屋，每一合营方均享有该房屋出租收入的一定份额并承担相应的费用。共同控制资产的合营方，应当按照以下原则进行处理： 1．根据共同控制资产的性质，如固定资产、无形资产等，确认本企业拥有该资产的份额。 2．确认与其他合营方共同承担的负债中应由本企业负担的部分以及本企业直接承担的与共同控制资产相关的负债。 3．确认共同控制资产产生的收入中应由本企业享有的部分。 4．确认与其他合营方共同发生的费用中应由本企业负担的部分以及本企业直接发生的与共同控制资产相关的费用。 ===《企业会计准则第3号——投资性房地产》应用指南=== ====一、投资性房地产的范围==== 根据本准则第二条和第三条规定，投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产，包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出租的建筑物。 （一）已出租的土地使用权和已出租的建筑物，是指以经营租赁方式出租的土地使用权和建筑物。其中，用于出租的土地使用权是指企业通过出让或转让方式取得的土地使用权；用于出租的建筑物是指企业拥有产权的建筑物。 （二）持有并准备增值后转让的土地使用权，是指企业取得的、准备增值后转让的土地使用权。 按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地使用权。 （三）某项房地产，部分用于赚取租金或资本增值、部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，应当确认为投资性房地产；不能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，不确认为投资性房地产。 （四）企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，如企业将办公楼出租并向承租人提供保安、维修等辅助服务，应当将该建筑物确认为投资性房地产。 企业拥有并自行经营的旅馆饭店，其经营目的主要是通过提供客房服务赚取服务收入，该旅馆饭店不确认为投资性房地产。 ====二、投资性房地产的后续计量==== 企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，也可采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。 （一）采用成本模式对投资性房地产进行后续计量 在成本模式下，应当按照《企业会计准则第4号——固定资产》和《企业会计准则第6号——无形资产》的规定，对投资性房地产进行计量，计提折旧或摊销；存在减值迹象的，应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定进行处理。 （二）采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量 根据本准则第十条规定，只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，才可以采用公允价值模式计量。 采用公允价值模式计量的投资性房地产，应当同时满足下列条件： 1．投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。 所在地，通常是指投资性房地产所在的城市。对于大中型城市，应当为投资性房地产所在的城区。 2．企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。 同类或类似的房地产，对建筑物而言，是指所处地理位置和地理环境相同、性质相同、结构类型相同或相近、新旧程度相同或相近、可使用状况相同或相近的建筑物；对土地使用权而言，是指同一城区、同一位置区域、所处地理环境相同或相近、可使用状况相同或相近的土地。 ====三、投资性房地产的转换==== （一）转换日的确定。 1．投资性房地产开始自用，是指投资性房地产转为自用房地产。 其转换日为房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期。 2．作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物、自用土地使用权停止自用改为出租，其转换日为租赁期开始日。 （二）自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产。 自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，该项投资性房地产应当按照转换日的公允价值计量。 转换日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益。 转换日的公允价值大于原账面价值的，其差额作为资本公积（其他资本公积），计入所有者权益。处置该项投资性房地产时，原计入所有者权益的部分应当转入处置当期损益。 ===《企业会计准则第4号——固定资产》应用指南=== ====一、固定资产的折旧==== （一）固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。 固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧。提足折旧，是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。 （二）已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。 ====二、固定资产的后续支出==== 固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。 固定资产的更新改造等后续支出，满足本准则第四条规定确认条件的，应当计入固定资产成本，如有被替换的部分，应扣除其账面价值；不满足本准则第四条规定确认条件的固定资产修理费用等，应当在发生时计入当期损益。 ====三、固定资产的弃置费用==== 弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境义务等。企业应当根据《企业会计准则第13号——或有事项》的规定，按照现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债。油气资产的弃置费用，应当按照《企业会计准则第27号——石油天然气开采》及其应用指南的规定处理。 不属于弃置义务的固定资产报废清理费，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。 ====四、备品备件和维修设备==== 备品备件和维修设备通常确认为存货，但符合固定资产定义和确认条件的，如企业（民用航空运输）的高价周转件等，应当确认为固定资产。 ====五、经营租入固定资产改良==== 企业以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出，应予资本化，作为长期待摊费用，合理进行摊销。 ===《企业会计准则第5号——生物资产》应用指南=== ====一、生物资产与农产品==== 本准则规范的农业，包括种植业、畜牧养殖业、林业和水产业等。 有生命的动物和植物具有生物转化的能力，这种能力导致生物资产质量或数量发生变化，通常表现为生长、蜕化、生产和繁殖等。生物资产的形态、价值以及产生经济利益的方式，随其出生、成长、衰老、死亡等自然规律和生产经营活动的变化而变化。企业从事农业生产的目的，主要是增强生物资产的生物转化能力，最终获得更多的符合市场需要的农产品。 农产品与生物资产密不可分，当其附在生物资产上时，构成生物资产的一部分。收获的农产品从生物资产这一母体分离开始，不再具有生命和生物转化能力、或者其生命和生物转化能力受到限制，应当作为存货处理，比如，从用材林中采伐的木材、奶牛产出的牛奶、绵羊产出的羊毛、肉猪宰杀后的猪肉、收获后的蔬菜、从果树上采摘的水果等。 ====二、林木类消耗性生物资产==== （一）郁闭通常指林木类消耗性生物资产的郁闭度达0.20以上（含0.20）。郁闭度是指森林中乔木树冠遮蔽地面的程度，是反映林分密度的指标，以林地树冠垂直投影面积与林地面积之比表示，完全覆盖地面为1。 不同林种、不同林分等对郁闭度指标的要求有所不同，比如，生产纤维原料的工业原材料林一般要求郁闭度相对较高；以培育珍贵大径材为主要目标的林木一般要求郁闭度相对较低。企业应当结合历史经验数据和自身实际情况，确定林木类消耗性生物资产的郁闭度及是否达到郁闭。各类林木类消耗性生物资产的郁闭度一经确定，不得随意变更。 （二）郁闭之前的林木类消耗性生物资产处在培植阶段，需要发生较多的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费等相关支出，这些支出应当予以资本化计入林木成本；郁闭之后的林木类消耗性生物资产基本上可以比较稳定地成活，一般只需要发生较少的管护费用，应当计入当期费用。 因择伐、间伐或抚育更新等生产性采伐而进行补植所发生的支出，应当予以资本化。 ====三、消耗性和生产性生物资产的减值迹象==== 根据本准则第二十一条规定，企业至少应当于每年年度终了对消耗性和生产性生物资产进行检查，有确凿证据表明生物资产发生减值的，应当计提消耗性生物资产跌价准备或生产性生物资产减值准备。 生物资产存在下列情形之一的，通常表明该生物资产发生了减值： （一）因遭受火灾、旱灾、水灾、冻灾、台风、冰雹等自然灾害，造成消耗性或生产性生物资产发生实体损坏，影响该资产的进一步生长或生产，从而降低其产生经济利益的能力。 （二）因遭受病虫害或动物疫病侵袭，造成消耗性或生产性生物资产的市场价格大幅度持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望。 （三）因消费者偏好改变而使企业消耗性或生产性生物资产收获的农产品的市场需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌。 （四）因企业所处经营环境，如动植物检验检疫标准等发生重大变化，从而对企业产生不利影响，导致消耗性或生产性生物资产的市场价格逐渐下跌。 （五）其他足以证明消耗性或生产性生物资产实质上已经发生减值的情形。 ====四、天然起源的生物资产==== 天然林等天然起源的生物资产，有确凿证据表明企业能够拥有或者控制时，才能予以确认。 企业拥有或控制的天然起源的生物资产，通常并未进行相关的农业生产，如企业从土地、河流湖泊中取得的天然生长的天然林、水生动植物等。 根据本准则第十三条规定，企业应当按照名义金额确定天然起源的生物资产的成本，同时计入当期损益，名义金额为1元。 ====五、生物资产的后续计量==== 根据本准则规定，生物资产通常按照成本计量，但有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的除外。采用公允价值计量的生物资产，应当同时满足下列两个条件： 一是生物资产有活跃的交易市场。活跃的交易市场，是指同时具有下列特征的市场：（1）市场内交易的对象具有同质性；（2）可以随时找到自愿交易的买方和卖方；（3）市场价格的信息是公开的。 二是能够从交易市场上取得同类或类似生物资产的市场价格及其他相关信息，从而对生物资产的公允价值作出合理估计。同类或类似，是指生物资产的品种相同或类似、质量等级相同或类似、生长时间相同或类似、所处气候和地理环境相同或类似。 ===《企业会计准则第6号——无形资产》应用指南=== ====一、本准则不规范商誉的处理==== 本准则第三条规定，无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。 无形资产主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。 商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不在本准则规范。 ====二、研究阶段与开发阶段==== 本准则将研究开发项目区分为研究阶段与开发阶段。企业应当根据研究与开发的实际情况加以判断。 （一）研究阶段 研究阶段是探索性的，为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。 比如，意在获取知识而进行的活动，研究成果或其他知识的应用研究、评价和最终选择，材料、设备、产品、工序、系统或服务替代品的研究，新的或经改进的材料、设备、产品、工序、系统或服务的可能替代品的配制、设计、评价和最终选择等，均属于研究活动。 （二）开发阶段 相对于研究阶段而言，开发阶段应当是已完成研究阶段的工作，在很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件。 比如，生产前或使用前的原型和模型的设计、建造和测试，不具有商业性生产经济规模的试生产设施的设计、建造和运营等，均属于开发活动。 ====三、开发支出的资本化==== 根据本准则第八条和第九条规定，企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益；开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产： （一）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。 判断无形资产的开发在技术上是否具有可行性，应当以目前阶段的成果为基础，并提供相关证据和材料，证明企业进行开发所需的技术条件等已经具备，不存在技术上的障碍或其他不确定性。比如，企业已经完成了全部计划、设计和测试活动，这些活动是使资产能够达到设计规划书中的功能、特征和技术所必需的活动，或经过专家鉴定等。 （二）具有完成该无形资产并使用或出售的意图。 企业能够说明其开发无形资产的目的。 （三）无形资产产生经济利益的方式。 无形资产是否能够为企业带来经济利益，应当对运用该无形资产生产产品的市场情况进行可靠预计，以证明所生产的产品存在市场并能够带来经济利益，或能够证明市场上存在对该无形资产的需求。 （四）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产。 企业能够证明可以取得无形资产开发所需的技术、财务和其他资源，以及获得这些资源的相关计划。企业自有资金不足以提供支持的，应能够证明存在外部其他方面的资金支持，如银行等金融机构声明愿意为该无形资产的开发提供所需资金等。 （五）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。 企业对研究开发的支出应当单独核算，比如，直接发生的研发人员工资、材料费，以及相关设备折旧费等。同时从事多项研究开发活动的，所发生的支出应当按照合理的标准在各项研究开发活动之间进行分配；无法合理分配的，应当计入当期损益。 ====四、估计无形资产使用寿命应当考虑的相关因素==== 根据本准则第十七条和第十九条规定，使用寿命有限的无形资产应当摊销，使用寿命不确定的无形资产不予摊销。 （一）企业持有的无形资产，通常来源于合同性权利或其他法定权利，且合同规定或法律规定有明确的使用年限。 来源于合同性权利或其他法定权利的无形资产，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期限；合同性权利或其他法定权利在到期时因续约等延续、且有证据表明企业续约不需要付出大额成本的，续约期应当计入使用寿命。合同或法律没有规定使用寿命的，企业应当综合各方面因素判断，以确定无形资产能为企业带来经济利益的期限。比如，与同行业的情况进行比较、参考历史经验，或聘请相关专家进行论证等。 按照上述方法仍无法合理确定无形资产为企业带来经济利益期限的，该项无形资产应作为使用寿命不确定的无形资产。 （二）企业确定无形资产使用寿命通常应当考虑的因素。 1．运用该资产生产的产品通常的寿命周期、可获得的类似资产使用寿命的信息； 2．技术、工艺等方面的现阶段情况及对未来发展趋势的估计； 3．以该资产生产的产品或提供服务的市场需求情况； 4．现在或潜在的竞争者预期采取的行动； 5．为维持该资产带来经济利益能力的预期维护支出，以及企业预计支付有关支出的能力； 6．对该资产控制期限的相关法律规定或类似限制，如特许使用期、租赁期等； 7．与企业持有其他资产使用寿命的关联性等。 ====五、无形资产的摊销==== 根据本准则第十七条规定，无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益。某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产的成本。 ====六、土地使用权的处理==== 企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产，但改变土地使用权用途，用于赚取租金或资本增值的，应当将其转为投资性房地产。 自行开发建造厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑物应当分别进行处理。外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产。 企业（房地产开发）取得土地用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权账面价值应当计入所建造的房屋建筑物成本。 ===《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》应用指南=== ====一、非货币性资产交换的认定==== 非货币性资产交换是指交易双方通过存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换，有时也涉及少量货币性资产（即补价）。认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考。 支付的货币性资产占换入资产公允价值（或占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和）的比例，或者收到的货币性资产占换出资产公允价值（或占换入资产公允价值和收到的货币性资产之和）的比例低于25%的，视为非货币性资产交换，适用本准则；高于25%（含25%）的，视为以货币性资产取得非货币性资产，适用其他相关准则。 ====二、商业实质的判断==== 企业应当遵循实质重于形式的要求判断非货币性资产交换是否具有商业实质。根据换入资产的性质和换入企业经营活动的特征等，换入资产与换入企业其他现有资产相结合能够产生更大的效用，从而导致换入企业受该换入资产影响产生的现金流量与换出资产明显不同，表明该项资产交换具有商业实质。 根据本准则第四条规定，满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质： （一）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。 这种情况通常包括下列情形： 1．未来现金流量的风险、金额相同，时间不同。此种情形是指换入资产和换出资产产生的未来现金流量总额相同，获得这些现金流量的风险相同，但现金流量流入企业的时间明显不同。 2．未来现金流量的时间、金额相同，风险不同。此种情形是指换入资产和换出资产产生的未来现金流量时间和金额相同，但企业获得现金流量的不确定性程度存在明显差异。 3．未来现金流量的风险、时间相同，金额不同。此种情形是指换入资产和换出资产产生的未来现金流量总额相同，预计为企业带来现金流量的时间跨度相同，风险也相同，但各年产生的现金流量金额存在明显差异。 （二）换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。 这种情况是指换入资产对换入企业的特定价值（即预计未来现金流量现值）与换出资产存在明显差异。本准则所指资产的预计未来现金流量现值，应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计税后未来现金流量，根据企业自身而不是市场参与者对资产特定风险的评价，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。 ====三、换入资产或换出资产公允价值的可靠计量==== 符合下列情形之一的，表明换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。 （一）换入资产或换出资产存在活跃市场。对于存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以该资产的市场价格为基础确定其公允价值。 （二）换入资产或换出资产不存在活跃市场、但同类或类似资产存在活跃市场。对于同类或类似资产存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以同类或类似资产市场价格为基础确定其公允价值。 （三）换入资产或换出资产不存在同类或类似资产的可比市场交易，应当采用估值技术确定其公允价值。该公允价值估计数的变动区间很小，或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定的，视为公允价值能够可靠计量。 ====四、非货币性资产交换的会计处理==== 非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量的，在发生补价的情况下，支付补价方，应当以换出资产的公允价值加上支付的补价（或换入资产的公允价值）和应支付的相关税费，作为换入资产的成本；收到补价方，应当以换出资产的公允价值减去补价（或换入资产的公允价值）加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本。 换出资产公允价值与其账面价值的差额，应当分别不同情况处理： 换出资产为存货的，应当作为销售处理，按照《企业会计准则第14号——收入》以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。 换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。 换出资产为长期股权投资的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资损益。 ===《企业会计准则第8号——资产减值》应用指南=== ====一、估计资产可收回金额应当遵循重要性要求==== 企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象。资产存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计资产的可收回金额。在估计资产可收回金额时，应当遵循重要性要求。 （一）以前报告期间的计算结果表明，资产可收回金额显著高于其账面价值，之后又没有发生消除这一差异的交易或者事项的，资产负债表日可以不重新估计该资产的可收回金额。 （二）以前报告期间的计算与分析表明，资产可收回金额相对于某种减值迹象反应不敏感，在本报告期间又发生了该减值迹象的，可以不因该减值迹象的出现而重新估计该资产的可收回金额。比如，当期市场利率或市场投资报酬率上升，对计算资产未来现金流量现值采用的折现率影响不大的，可以不重新估计资产的可收回金额。 ====二、预计资产未来现金流量应当考虑的因素和采用的方法==== （一）预计资产未来现金流量应当考虑的主要因素 1.预计资产未来现金流量和折现率，应当在一致的基础上考虑因一般通货膨胀而导致物价上涨等因素的影响。如果折现率考虑了这一影响因素，资产预计未来现金流量也应当考虑；折现率没有考虑这一影响因素的，预计未来现金流量则不予考虑。 2.预计资产未来现金流量，应当分析以前期间现金流量预计数与实际数的差异情况，以评判预计当期现金流量所依据的假设的合理性。通常应当确保当期预计现金流量所依据假设与前期实际结果相一致。 3.预计资产未来现金流量应当以资产的当前状况为基础，不应包括与将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项有关或者与资产改良有关的预计未来现金流量。未来发生的现金流出是为了维持资产正常运转或者原定正常产出水平所必需的，预计资产未来现金流量时应当将其考虑在内。 4.预计在建工程、开发过程中的无形资产等的未来现金流量，应当包括预期为使该资产达到预定可使用或可销售状态而发生的全部现金流出。 5.资产的未来现金流量受内部转移价格影响的，应当采用在公平交易前提下企业管理层能够达成的最佳价格估计数进行预计。 （二）预计资产未来现金流量的方法 预计资产未来现金流量，通常应当根据资产未来期间最有可能产生的现金流量进行预测。采用期望现金流量法更为合理的，应当采用期望现金流量法预计资产未来现金流量。 采用期望现金流量法，资产未来现金流量应当根据每期现金流量期望值进行预计，每期现金流量期望值按照各种可能情况下的现金流量乘以相应的发生概率加总计算。 ====三、折现率的确定方法==== 折现率的确定通常应当以该资产的市场利率为依据。无法从市场获得的，可以使用替代利率估计折现率。 替代利率可以根据加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率作适当调整后确定。调整时，应当考虑与资产预计未来现金流量有关的特定风险以及其他有关货币风险和价格风险等。 估计资产未来现金流量现值时，通常应当使用单一的折现率；资产未来现金流量的现值对未来不同期间的风险差异或者利率的期限结构反应敏感的，应当使用不同的折现率。 ====四、资产组的认定==== 资产组是企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组。资产组应当由创造现金流入相关的资产组成。 （一）认定资产组最关键的因素是该资产组能否独立产生现金流入。企业的某一生产线、营业网点、业务部门等，如果能够独立于其他部门或者单位等形成收入、产生现金流入，或者其形成的收入和现金流入绝大部分独立于其他部门或者单位、且属于可认定的最小资产组合的，通常应将该生产线、营业网点、业务部门等认定为一个资产组。 几项资产的组合生产的产品（或者其他产出）存在活跃市场的，无论这些产品（或者其他产出）是用于对外出售还是仅供企业内部使用，均表明这几项资产的组合能够独立产生现金流入，应当将这些资产的组合认定为资产组。 （二）企业对生产经营活动的管理或者监控方式、以及对资产使用或者处置的决策方式等，也是认定资产组应考虑的重要因素。 比如，某服装企业有童装、西装、衬衫三个工厂，每个工厂在核算、考核和管理等方面都相对独立，在这种情况下，每个工厂通常为一个资产组。 再如，某家具制造商有A车间和B车间，A车间专门生产家具部件（该家具部件不存在活跃市场），生产完后由B车间负责组装，该企业对A车间和B车间资产的使用和处置等决策是一体的，在这种情况下，A车间和B车间通常应当认定为一个资产组。 ====五、存在少数股东权益情况下的商誉减值测试==== 根据《企业会计准则第20号——企业合并》的规定，在合并财务报表中反映的商誉，不包括子公司归属于少数股东权益的商誉。但对相关的资产组（或者资产组组合，下同）进行减值测试时，应当将归属于少数股东权益的商誉包括在内，调整资产组的账面价值，然后根据调整后的资产组账面价值与其可收回金额进行比较，以确定资产组（包括商誉）是否发生了减值。 上述资产组发生减值的，应当按照本准则第二十二条规定进行处理，但由于根据上述步骤计算的商誉减值损失包括了应由少数股东权益承担的部分，应当将该损失在可归属于母公司和少数股东权益之间按比例进行分摊，以确认归属于母公司的商誉减值损失。 ===《企业会计准则第9号——职工薪酬》应用指南=== ====一、职工薪酬的范围==== 本准则将企业因获得职工提供服务而给予职工的各种形式的报酬或对价，全部纳入职工薪酬的范围。由《企业会计准则第11号——股份支付》规范的对职工的股份支付，也属于职工薪酬。 （一）职工，是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工；也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员，如董事会成员、监事会成员等。 在企业的计划和控制下，虽未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但为其提供与职工类似服务的人员，也纳入职工范畴，如劳务用工合同人员。 （二）职工薪酬，包括企业为职工在职期间和离职后提供的全部货币性薪酬和非货币性福利。提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利等，也属于职工薪酬。 （三）养老保险费，包括根据国家规定的标准向社会保险经办机构缴纳的基本养老保险费，以及根据企业年金计划向企业年金基金相关管理人缴纳的补充养老保险费。 以购买商业保险形式提供给职工的各种保险待遇，也属于职工薪酬。 （四）非货币性福利，包括企业以自产产品发放给职工作为福利、将企业拥有的资产无偿提供给职工使用、为职工无偿提供医疗保健服务等。 ====二、职工薪酬的确认和计量==== 在职工为企业提供服务的会计期间，企业应根据职工提供服务的受益对象，将应确认的职工薪酬（包括货币性薪酬和非货币性福利）计入相关资产成本或当期损益，同时确认为应付职工薪酬，但解除劳动关系补偿（下称“辞退福利”）除外。 （一）计量应付职工薪酬时，国家规定了计提基础和计提比例的，应当按照国家规定的标准计提。比如，应向社会保险经办机构等缴纳的医疗保险费、养老保险费（包括根据企业年金计划向企业年金基金相关管理人缴纳的补充养老保险费）、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费，应向住房公积金管理机构缴存的住房公积金，以及工会经费和职工教育经费等。 没有规定计提基础和计提比例的，企业应当根据历史经验数据和实际情况，合理预计当期应付职工薪酬。当期实际发生金额大于预计金额的，应当补提应付职工薪酬；当期实际发生金额小于预计金额的，应当冲回多提的应付职工薪酬。 对于在职工提供服务的会计期末以后一年以上到期的应付职工薪酬，企业应当选择恰当的折现率，以应付职工薪酬折现后的金额计入相关资产成本或当期损益；应付职工薪酬金额与其折现后金额相差不大的，也可按照未折现金额计入相关资产成本或当期损益。 （二）企业以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。 将企业拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的，应当根据受益对象，将该住房每期应计提的折旧计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。租赁住房等资产供职工无偿使用的，应当根据受益对象，将每期应付的租金计入相关资产成本或当期损益，并确认应付职工薪酬。难以认定受益对象的非货币性福利，直接计入当期损益和应付职工薪酬。 ====三、辞退福利==== （一）辞退福利包括：（1）职工劳动合同到期前，不论职工本人是否愿意，企业决定解除与职工的劳动关系而给予的补偿；（2）职工劳动合同到期前，为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿，职工有权选择继续在职或接受补偿离职。 辞退福利通常采取在解除劳动关系时一次性支付补偿的方式，也有通过提高退休后养老金或其他离职后福利的标准，或者将职工工资支付至辞退后未来某一期间的方式。 （二）满足本准则第六条确认条件的解除劳动关系计划或自愿裁减建议的辞退福利应当计入当期管理费用，并确认应付职工薪酬。 正式的辞退计划或建议应当经过批准。辞退工作一般应当在一年内实施完毕，但因付款程序等原因使部分款项推迟至一年后支付的，视为符合应付职工薪酬的确认条件。 （三）企业应当根据本准则和《企业会计准则第13号——或有事项》的规定，严格按照辞退计划条款的规定，合理预计并确认辞退福利产生的应付职工薪酬。对于职工没有选择权的辞退计划，应当根据辞退计划条款规定的拟解除劳动关系的职工数量、每一职位的辞退补偿标准等，计提应付职工薪酬。 企业对于自愿接受裁减的建议，应当预计将会接受裁减建议的职工数量，根据预计的职工数量和每一职位的辞退补偿标准等，按照《企业会计准则第13号——或有事项》规定，计提应付职工薪酬。 符合本准则规定的应付职工薪酬确认条件、实质性辞退工作在一年内完成、但付款时间超过一年的辞退福利，企业应当选择恰当的折现率，以折现后的金额计量应付职工薪酬。 ===《企业会计准则第10号——企业年金基金》应用指南=== ====一、企业年金基金是独立的会计主体==== 本准则第二条规定，企业年金基金是指根据依法制定的企业年金计划筹集的资金及其投资运营收益形成的企业补充养老保险基金。 企业年金是指企业及其职工在依法参加基本养老保险的基础上，自愿建立的补充养老保险制度。企业年金基金由企业缴费、职工个人缴费和企业年金基金投资运营收益组成，实行完全积累，采用个人账户方式进行管理。企业缴费属于职工薪酬的范围，适用《企业会计准则第9号——职工薪酬》。 企业年金基金作为一种信托财产，独立于委托人、受托人、账户管理人、托管人、投资管理人等的固有资产及其他资产，应当存入企业年金基金专户，作为独立的会计主体进行确认、计量和列报。 ====二、企业年金基金管理各方当事人==== 企业年金基金管理各方当事人包括：委托人、受托人、账户管理人、托管人、投资管理人和中介服务机构等。 （一）委托人，是指设立企业年金基金的企业及其职工。委托人应当与受托人签订书面合同。 （二）受托人，是指受托管理企业年金基金的企业年金理事会或符合国家规定的养老金管理公司等法人受托机构。受托人根据信托合同，负责编报企业年金基金财务报表等。受托人是编报企业年金基金财务报表的法定责任人。 （三）账户管理人，是指受托管理企业年金基金账户的专业机构。 账户管理人根据账户管理合同负责建立企业年金基金的企业账户和个人账户，记录企业缴费、职工个人缴费以及企业年金基金投资运营收益情况，计算企业年金待遇，提供账户查询和报告活动等。 （四）托管人，是指受托保管企业年金基金财产的商业银行或专业机构。托管人根据托管合同负责企业年金基金会计处理和估值，复核、审查投资管理人计算的基金财产净值，定期向受托人提交企业年金基金财务报表等。 （五）投资管理人，是指受托管理企业年金基金投资的专业机构。 投资管理人根据投资管理合同负责对企业年金基金财产进行投资，及时与托管人核对企业年金基金会计处理和估值结果等。 （六）中介服务机构，是指为企业年金基金管理提供服务的投资顾问公司、信用评估公司、精算咨询公司、会计师事务所、律师事务所等。 ====三、企业年金基金的投资==== 企业年金基金投资运营应当遵循谨慎、分散风险的原则，充分考虑企业年金基金财产的安全性和流动性。企业年金基金应当严格按照国家相关规定进行投资。 根据本准则第六条规定，企业年金基金投资公允价值的确定，适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》。 初始取得投资时，应当以交易日支付的价款（不含支付的价款中所包含的、已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利）计入投资的成本。发生的交易费用及相关税费直接计入当期损益。支付的价款中所包含的、已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利，分别计入应收利息或应收股利。 投资持有期间被投资单位宣告发放的现金股利，或资产负债表日按债券票面利率计算的利息收入，应确认为投资收益。 企业年金基金的投资应当按日估值，或至少按周进行估值。估值日对投资进行估值时，应当以估值日的公允价值计量，公允价值与上一估值日公允价值的差额，计入当期损益（公允价值变动损益）。 投资处置时，应在交易日按照卖出投资所取得的价款与其账面价值（买入价）的差额，确定为投资损益。 ====四、企业年金基金投资管理风险准备金补亏==== 企业年金基金按规定向投资管理人支付的管理费，应当按照应付的金额计入当期损益（投资管理人管理费），同时确认为负债（应付投资管理人管理费）。 企业年金基金取得投资管理人风险准备金补亏时，应当按照收到或应收的金额计入其他收入。 ====五、企业年金基金的账务处理和财务报表的编报==== （一）受托人、托管人、投资管理人应当参照《企业会计准则——应用指南》（会计科目和主要账务处理）设置相应会计科目和账簿，对企业年金基金发生的交易或者事项进行会计处理。 （二）企业年金基金财务报表包括资产负债表、净资产变动表和附注。 受托人应当按照本准则的规定，定期向委托人、受益人等提交企业年金基金财务报表。 托管人应当按照本准则的规定，定期向受托人提交企业年金基金财务报表。 （三）企业年金基金财务报表附注，除按本准则第二十条的规定进行披露外，还应当披露以下内容:（1）财务报表的编制基础。（2）重要会计政策和会计估计变更及差错更正的说明。（3）报表重要项目的说明，包括：货币资金、买入返售证券、债券投资、基金投资、股票投资、其他投资、卖出回购证券款、收取企业缴费、收取职工个人缴费、个人账户转入、支付受益人待遇、个人账户转出等。（4）企业年金基金净收入，包括本期收入、本期费用的构成。（5）资产负债表日后事项、关联方关系及其交易的说明等。（6）企业年金基金投资组合情况、风险管理政策等。 ===《企业会计准则第11号——股份支付》应用指南=== ====一、股份支付的含义==== 本准则第二条规定，股份支付是指企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。 企业授予职工期权、认股权证等衍生工具或其他权益工具，对职工进行激励或补偿，以换取职工提供的服务，实质上属于职工薪酬的组成部分，但由于股份支付是以权益工具的公允价值为计量基础，因此由本准则进行规范。 ====二、股份支付的处理==== 股份支付的确认和计量，应当以真实、完整、有效的股份支付协议为基础。 （一）授予日 除了立即可行权的股份支付外，无论权益结算的股份支付或者现金结算的股份支付，企业在授予日都不进行会计处理。 授予日是指股份支付协议获得批准的日期。其中“获得批准”，是指企业与职工或其他方就股份支付的协议条款和条件已达成一致，该协议获得股东大会或类似机构的批准。 （二）等待期内的每个资产负债表日 股份支付在授予后通常不可立即行权，一般需要在职工或其他方履行一定期限的服务或在企业达到一定业绩条件之后才可行权。 业绩条件分为市场条件和非市场条件。市场条件是指行权价格、可行权条件以及行权可能性与权益工具的市场价格相关的业绩条件，如股份支付协议中关于股价至少上升至何种水平才可行权的规定。非市场条件是指除市场条件之外的其他业绩条件，如股份支付协议中关于达到最低盈利目标或销售目标才可行权的规定。 等待期长度确定后，业绩条件为非市场条件的，如果后续信息表明需要调整等待期长度，应对前期确定的等待期长度进行修改；业绩条件为市场条件的，不应因此改变等待期长度。对于可行权条件为业绩条件的股份支付，在确定权益工具的公允价值时，应考虑市场条件的影响，只要职工满足了其他所有非市场条件，企业就应当确认已取得的服务。 1．等待期内每个资产负债表日，企业应将取得的职工提供的服务计入成本费用，计入成本费用的金额应当按照权益工具的公允价值计量。 对于权益结算的涉及职工的股份支付，应当按照授予日权益工具的公允价值计入成本费用和资本公积（其他资本公积），不确认其后续公允价值变动；对于现金结算的涉及职工的股份支付，应当按照每个资产负债表日权益工具的公允价值重新计量，确定成本费用和应付职工薪酬。 对于授予的存在活跃市场的期权等权益工具，应当按照活跃市场中的报价确定其公允价值。对于授予的不存在活跃市场的期权等权益工具，应当采用期权定价模型等确定其公允价值，选用的期权定价模型至少应当考虑以下因素：（1）期权的行权价格；（2）期权的有效期；（3）标的股份的现行价格；（4）股价预计波动率；（5）股份的预计股利；（6）期权有效期内的无风险利率。 2．等待期内每个资产负债表日，企业应当根据最新取得的可行权职工人数变动等后续信息作出最佳估计，修正预计可行权的权益工具数量。在可行权日，最终预计可行权权益工具的数量应当与实际可行权数量一致。 根据上述权益工具的公允价值和预计可行权的权益工具数量，计算截至当期累计应确认的成本费用金额，再减去前期累计已确认金额，作为当期应确认的成本费用金额。 （三）可行权日之后 1．对于权益结算的股份支付，在可行权日之后不再对已确认的成本费用和所有者权益总额进行调整。企业应在行权日根据行权情况，确认股本和股本溢价，同时结转等待期内确认的资本公积（其他资本公积）。 2．对于现金结算的股份支付，企业在可行权日之后不再确认成本费用，负债（应付职工薪酬）公允价值的变动应当计入当期损益（公允价值变动损益）。 ====三、回购股份进行职工期权激励==== 企业以回购股份形式奖励本企业职工的，属于权益结算的股份支付，应当进行以下处理： （一）回购股份 企业回购股份时，应当按照回购股份的全部支出作为库存股处理，同时进行备查登记。 （二）确认成本费用 按照本准则对职工权益结算股份支付的规定，企业应当在等待期内每个资产负债表日按照权益工具在授予日的公允价值，将取得的职工服务计入成本费用，同时增加资本公积（其他资本公积）。 （三）职工行权 企业应于职工行权购买本企业股份收到价款时，转销交付职工的库存股成本和等待期内资本公积（其他资本公积）累计金额，同时，按照其差额调整资本公积（股本溢价）。 ===《企业会计准则第12号——债务重组》应用指南=== ====一、债务重组的特征==== 本准则第二条规定，债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。 债务人发生财务困难，是指因债务人出现资金周转困难、经营陷入困境或者其他原因，导致其无法或者没有能力按原定条件偿还债务。 债权人作出让步，是指债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。债权人作出让步的情形主要包括：债权人减免债务人部分债务本金或者利息，降低债务人应付债务的利率等。 ====二、用以清偿债务的非现金资产公允价值的计量==== 债务重组采用非现金资产清偿债务的，非现金资产的公允价值应当按照下列规定进行计量： （一）非现金资产属于企业持有的股票、债券、基金等金融资产的，应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定确定其公允价值。 （二）非现金资产属于存货、固定资产、无形资产等其他资产且存在活跃市场的，应当以其市场价格为基础确定其公允价值；不存在活跃市场但与其类似资产存在活跃市场的，应当以类似资产的市场价格为基础确定其公允价值；采用上述两种方法仍不能确定非现金资产公允价值的，应当采用估值技术等合理的方法确定其公允价值。 ====三、债务重组的会计处理==== （一）债务人的处理 债务人应当将重组债务的账面价值超过清偿债务的现金、非现金资产的公允价值、所转股份的公允价值、或者重组后债务账面价值之间的差额，在满足《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》所规定的金融负债终止确认条件时，将其终止确认，计入营业外收入（债务重组利得）。 非现金资产公允价值与账面价值的差额，应当分别不同情况进行处理： 非现金资产为存货的，应当作为销售处理，按照《企业会计准则第14号——收入》的规定，以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。 非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。 非现金资产为长期股权投资的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资损益。 （二）债权人的处理 债权人应当将重组债权的账面余额与受让资产的公允价值、所转股份的公允价值、或者重组后债权的账面价值之间的差额，在满足《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》所规定的金融资产终止确认条件时，将其终止确认，计入营业外支出（债务重组损失）等。 重组债权已计提减值准备的，应当先将上述差额冲减已计提的减值准备，冲减后仍有损失的，计入营业外支出（债务重组损失）；冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。 债权人收到存货、固定资产、无形资产、长期股权投资等非现金资产的，应当以其公允价值入账。 ====四、修改其他债务条件涉及或有应付金额==== 根据本准则第七条规定，以修改其他债务条件进行债务重组涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合《企业会计准则第13号——或有事项》中有关预计负债确认条件的，债务人应将该或有应付金额确认为预计负债。比如，债务重组协议规定，债务人在债务重组后一定期间内，其业绩改善到一定程度或者符合一定要求（如扭亏为盈、摆脱财务困境等），应向债权人额外支付一定款项，当债务人承担的或有应付金额符合预计负债确认条件时，应当将该或有应付金额确认为预计负债。 上述或有应付金额在随后会计期间没有发生的，企业应当冲销已确认的预计负债，同时确认营业外收入。 ===《企业会计准则第13号——或有事项》应用指南=== ====一、或有事项的特征==== 本准则第二条规定，或有事项是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。 （一）由过去交易或事项形成，是指或有事项的现存状况是过去交易或事项引起的客观存在。 比如，未决诉讼虽然是正在进行中的诉讼，但该诉讼是企业因过去的经济行为导致起诉其他单位或被其他单位起诉。这是现存的一种状况而不是未来将要发生的事项。 未来可能发生的自然灾害、交通事故、经营亏损等，不属于或有事项。 （二）结果具有不确定性，是指或有事项的结果是否发生具有不确定性，或者或有事项的结果预计将会发生，但发生的具体时间或金额具有不确定性。 比如，债务担保事项的担保方到期是否承担和履行连带责任，需要根据债务到期时被担保方能否按时还款加以确定。这一事项的结果在担保协议达成时具有不确定性。 （三）由未来事项决定，是指或有事项的结果只能由未来不确定事项的发生或不发生才能决定。 比如，债务担保事项只有在被担保方到期无力还款时企业（担保方）才履行连带责任。 常见的或有事项主要包括：未决诉讼或仲裁、债务担保、产品质量保证（含产品安全保证）、承诺、亏损合同、重组义务、环境污染整治等。 ====二、或有事项相关义务确认为预计负债的条件==== 本准则第四条规定了或有事项相关义务确认为预计负债应当同时满足的条件： （一）该义务是企业承担的现时义务。企业没有其他现实的选择，只能履行该义务，如法律要求企业必须履行、有关各方合理预期企业应当履行等。 （二）履行该义务很可能导致经济利益流出企业，通常是指履行与或有事项相关的现时义务时，导致经济利益流出企业的可能性超过50%。 履行或有事项相关义务导致经济利益流出的可能性，通常按照下列情况加以判断： <center> {| class="wikitable" |- ! 结果的可能性 !! 对应的概率区间 |- | 基本确定 || 大于95%但小于100% |- | 很可能 || 大于50%但小于或等于95% |- | 可能 || 大于5%但小于或等于50% |- | 极小可能 || 大于0但小于或等于5% |} </center> （三）该义务的金额能够可靠地计量。企业计量预计负债金额时，通常应当考虑下列情况： 1．充分考虑与或有事项有关的风险和不确定性，在此基础上按照最佳估计数确定预计负债的金额。 2．预计负债的金额通常等于未来应支付的金额，但未来应支付金额与其现值相差较大的，如油气井及相关设施或核电站的弃置费用等，应当按照未来应支付金额的现值确定。 3．有确凿证据表明相关未来事项将会发生的，如未来技术进步、相关法规出台等，确定预计负债金额时应考虑相关未来事项的影响。 4．确定预计负债的金额不应考虑预期处置相关资产形成的利得。 ====三、亏损合同的相关义务确认为预计负债==== 根据本准则第八条规定，待执行合同变成亏损合同的，该亏损合同产生的义务满足预计负债确认条件的，应当确认为预计负债。在履行合同义务过程中，发生的成本预期将超过与合同相关的未来流入经济利益的，待执行合同即变成了亏损合同。 企业与其他方签订的尚未履行或部分履行了同等义务的合同，如商品买卖合同、劳务合同、租赁合同等，均属于待执行合同。待执行合同不属于本准则规范的内容，但待执行合同变成亏损合同的，应当作为本准则规范的或有事项。 待执行合同变成亏损合同时，有合同标的资产的，应当先对标的资产进行减值测试并按规定确认减值损失，如预计亏损超过该减值损失，应将超过部分确认为预计负债；无合同标的资产的，亏损合同相关义务满足预计负债确认条件时，应当确认为预计负债。 ====四、重组事项==== 本准则第十条规定，重组是指企业制定和控制的，将显著改变企业组织形式、经营范围或经营方式的计划实施行为。属于重组的事项主要包括： （一）出售或终止企业的部分经营业务。 （二）对企业的组织结构进行较大调整。 （三）关闭企业的部分营业场所，或将营业活动由一个国家或地区迁移到其他国家或地区。 ===《企业会计准则第14号——收入》应用指南（废止）=== ====一、日常活动的认定==== 本准则第二条规定，收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。其中“日常活动”，是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动。 比如，工业企业制造并销售产品、商品流通企业销售商品、保险公司签发保单、咨询公司提供咨询服务、软件企业为客户开发软件、安装公司提供安装服务、商业银行对外贷款、租赁公司出租资产等，均属于企业为完成其经营目标所从事的经常性活动，由此产生的经济利益的总流入构成收入。 工业企业转让无形资产使用权、出售不需用原材料等，属于与经常性活动相关的活动，由此产生的经济利益的总流入也构成收入。 企业处置固定资产、无形资产等活动，不是企业为完成其经营目标所从事的经常性活动，也不属于与经常性活动相关的活动，由此产生的经济利益的总流入不构成收入，应当确认为营业外收入。 ====二、商品所有权上主要风险和报酬转移的判断==== 根据本准则第四条规定，企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，构成确认销售商品收入的重要条件。 （一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，是指与商品所有权有关的主要风险和报酬同时转移。与商品所有权有关的风险，是指商品可能发生减值或毁损等形成的损失；与商品所有权有关的报酬，是指商品价值增值或通过使用商品等产生的经济利益。 （二）判断企业是否已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，应当关注交易的实质，并结合所有权凭证的转移进行判断。 通常情况下，转移商品所有权凭证并交付实物后，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，如大多数零售商品。某些情况下，转移商品所有权凭证但未交付实物，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，企业只保留了次要风险和报酬，如交款提货方式销售商品。有时，已交付实物但未转移商品所有权凭证，商品所有权上的主要风险和报酬未随之转移，如采用支付手续费方式委托代销的商品。 ====三、销售商品收入金额的计量==== 根据本准则第五条规定，企业销售商品满足收入确认条件时，应当按照已收或应收合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。 从购货方已收或应收的合同或协议价款，通常为公允价值。某些情况下，合同或协议明确规定销售商品需要延期收取价款，如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的现值确定其公允价值。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额，冲减财务费用。 ====四、销售商品收入确认条件的具体应用==== （一）下列商品销售，通常按规定的时点确认为收入，有证据表明不满足收入确认条件的除外： 1．销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。 2．销售商品采用预收款方式的，在发出商品时确认收入，预收的货款应确认为负债。 3．销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕前，不确认收入，待安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。 4．销售商品采用以旧换新方式的，销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。 5．销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。 （二）采用售后回购方式销售商品的，收到的款项应确认为负债； 回购价格大于原售价的，差额应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品收入确认条件的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。 （三）采用售后租回方式销售商品的，收到的款项应确认为负债；售价与资产账面价值之间的差额，应当采用合理的方法进行分摊，作为折旧费用或租金费用的调整。有确凿证据表明认定为经营租赁的售后租回交易是按照公允价值达成的，销售的商品按售价确认收入，并按账面价值结转成本。 ====五、提供劳务收入确认条件的具体应用==== 下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入： （一）安装费，在资产负债表日根据安装的完工进度确认收入。 安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。 （二）宣传媒介的收费，在相关的广告或商业行为开始出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，在资产负债表日根据制作广告的完工进度确认收入。 （三）为特定客户开发软件的收费，在资产负债表日根据开发的完工进度确认收入。 （四）包括在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间内分期确认收入。 （五）艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费，在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。 （六）申请入会费和会员费只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在款项收回不存在重大不确定性时确认收入。申请入会费和会员费能使会员在会员期内得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，在整个受益期内分期确认收入。 （七）属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。 （八）长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。 ===《企业会计准则第16号——政府补助》应用指南=== ====一、政府补助的特征==== 本准则第二条规定，政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。政府包括各级政府及其所属机构，国际类似组织也在此范围之内。 （一）政府补助是无偿的、有条件的。 政府向企业提供补助具有无偿性的特点。政府并不因此而享有企业的所有权，企业未来也不需要以提供服务、转让资产等方式偿还。 政府补助通常附有一定的条件，主要包括：（1）政策条件。企业只有符合政府补助政策的规定，才有资格申请政府补助。符合政策规定不一定都能够取得政府补助；不符合政策规定、不具备申请政府补助资格的，不能取得政府补助。（2）使用条件。企业已获批准取得政府补助的，应当按照政府规定的用途使用。 （二）政府资本性投入不属于政府补助。 政府以投资者身份向企业投入资本，享有企业相应的所有权，企业有义务向投资者分配利润，政府与企业之间是投资者与被投资者的关系。政府拨入的投资补助等专项拨款中，国家相关文件规定作为“资本公积”处理的，也属于资本性投入的性质。政府的资本性投入无论采用何种形式，均不属于政府补助。 ====二、政府补助的主要形式==== 政府补助表现为政府向企业转移资产，通常为货币性资产，也可能为非货币性资产。政府补助主要有以下形式： （一）财政拨款。财政拨款是政府无偿拨付给企业的资金，通常在拨款时明确规定了资金用途。 比如，财政部门拨付给企业用于购建固定资产或进行技术改造的专项资金，鼓励企业安置职工就业而给予的奖励款项，拨付企业的粮食定额补贴，拨付企业开展研发活动的研发经费等，均属于财政拨款。 （二）财政贴息。财政贴息是政府为支持特定领域或区域发展，根据国家宏观经济形势和政策目标，对承贷企业的银行贷款利息给予的补贴。 财政贴息主要有两种方式：（1）财政将贴息资金直接拨付给受益企业；（2）财政将贴息资金拨付给贷款银行，由贷款银行以政策性优惠利率向企业提供贷款，受益企业按照实际发生的利率计算和确认利息费用。 （三）税收返还。税收返还是政府按照国家有关规定采取先征后返（退）、即征即退等办法向企业返还的税款，属于以税收优惠形式给予的一种政府补助。增值税出口退税不属于政府补助。 除税收返还外，税收优惠还包括直接减征、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额等形式。这类税收优惠并未直接向企业无偿提供资产，不作为本准则规范的政府补助。 （四）无偿划拨非货币性资产。比如，行政划拨土地使用权、天然起源的天然林等。 ====三、政府补助的确认==== 本准则第三条规定，政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。 （一）与资产相关的政府补助。 与资产相关的政府补助，是指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。 企业取得与资产相关的政府补助，不能直接确认为当期损益，应当确认为递延收益，自相关资产达到预定可使用状态时起，在该资产使用寿命内平均分配，分次计入以后各期的损益（营业外收入）。 相关资产在使用寿命结束前被出售、转让、报废或发生毁损的，应将尚未分配的递延收益余额一次性转入资产处置当期的损益（营业外收入）。 （二）与收益相关的政府补助。 与收益相关的政府补助，是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。 与收益相关的政府补助，用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，取得时确认为递延收益，在确认相关费用的期间计入当期损益（营业外收入）；用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，取得时直接计入当期损益（营业外收入）。 ====四、政府补助的计量==== （一）货币性资产形式的政府补助。 根据本准则第六条规定，企业取得的各种政府补助为货币性资产的，如通过银行转账等方式拨付的补助，通常按照实际收到的金额计量；存在确凿证据表明该项补助是按照固定的定额标准拨付的，如按照实际销量或储备量与单位补贴定额计算的补助等，可以按照应收的金额计量。 （二）非货币性资产形式的政府补助。 本准则第六条规定，政府补助为非货币性资产的，应当按照公允价值计量；公允价值不能可靠取得的，按照名义金额计量。 政府补助为非货币性资产的，如该资产附带有关文件、协议、发票、报关单等凭证注明的价值与公允价值差异不大的，应当以有关凭证中注明的价值作为公允价值；如没有注明价值或注明价值与公允价值差异较大、但有活跃市场的，应当根据有确凿证据表明的同类或类似资产市场价格作为公允价值；如没有注明价值、且没有活跃市场、不能可靠取得公允价值的，应当按照名义金额计量，名义金额为1元。 ===《企业会计准则第17号——借款费用》应用指南=== ====一、符合借款费用资本化条件的存货==== 根据本准则规定，企业借款购建或者生产的存货中，符合借款费用资本化条件的，应当将符合资本化条件的借款费用予以资本化。 符合借款费用资本化条件的存货，主要包括企业（房地产开发）开发的用于对外出售的房地产开发产品、企业制造的用于对外出售的大型机械设备等。这类存货通常需要经过相当长时间的建造或者生产过程，才能达到预定可销售状态。其中“相当长时间”，是指为资产的购建或者生产所必需的时间，通常为1年以上（含1年）。 ====二、借款利息费用资本化金额的确定==== （一）专门借款利息费用的资本化金额 本准则第六条（一）规定，为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或者进行暂时性投资取得的投资收益后的金额，确定为专门借款利息费用的资本化金额，并应当在资本化期间内，将其计入符合资本化条件的资产成本。 专门借款应当有明确的专门用途，即为购建或者生产某项符合资本化条件的资产而专门借入的款项，通常应有标明专门用途的借款合同。 （二）一般借款利息费用的资本化金额 一般借款是指除专门借款以外的其他借款。 根据本准则第六条（二）规定，在借款费用资本化期间内，为购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款的，一般借款应予资本化的利息金额应当按照下列公式计算： 一般借款利息费用资本化金额 ＝ 累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数 × 所占用一般借款的资本化率。 所占用一般借款的资本化率 ＝ 所占用一般借款加权平均利率 ＝ 所占用一般借款当期实际发生的利息之和 ÷ 所占用一般借款本金加权平均数 所占用一般借款本金加权平均数 ＝ Σ（所占用每笔一般借款本金 × 每笔一般借款在当期所占用的天数 / 当期天数） ====三、借款辅助费用的处理==== 本准则第十条规定，专门借款发生的辅助费用，在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前，应当在发生时根据其发生额予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本；在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。上述资本化或计入当期损益的辅助费用的发生额，是指根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》，按照实际利率法所确定的金融负债交易费用对每期利息费用的调整额。借款实际利率与合同利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息费用。 一般借款发生的辅助费用，也应当按照上述原则确定其发生额并进行处理。 ====四、借款费用资本化的暂停==== 根据本准则第十一条规定，符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化。正常中断期间的借款费用应当继续资本化。 非正常中断，通常是由于企业管理决策上的原因或者其他不可预见的原因等所导致的中断。比如，企业因与施工方发生了质量纠纷，或者工程、生产用料没有及时供应，或者资金周转发生了困难，或者施工、生产发生了安全事故，或者发生了与资产购建、生产有关的劳动纠纷等原因，导致资产购建或者生产活动发生中断，均属于非正常中断。 非正常中断与正常中断显著不同。正常中断通常仅限于因购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的程序，或者事先可预见的不可抗力因素导致的中断。比如，某些工程建造到一定阶段必须暂停下来进行质量或者安全检查，检查通过后才可继续下一阶段的建造工作，这类中断是在施工前可以预见的，而且是工程建造必须经过的程序，属于正常中断。 某些地区的工程在建造过程中，由于可预见的不可抗力因素（如雨季或冰冻季节等原因）导致施工出现停顿，也属于正常中断。比如，某企业在北方某地建造某工程期间，正遇冰冻季节，工程施工因此中断，待冰冻季节过后方能继续施工。由于该地区在施工期间出现较长时间的冰冻为正常情况，由此导致的施工中断是可预见的不可抗力因素导致的中断，属于正常中断。 ===《企业会计准则第18号——所得税》应用指南=== ====一、资产、负债的计税基础==== 资产的账面价值大于其计税基础或者负债的账面价值小于其计税基础的，产生应纳税暂时性差异；资产的账面价值小于其计税基础或者负债的账面价值大于其计税基础的，产生可抵扣暂时性差异。 （一）资产的计税基础 本准则第五条规定，资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。 通常情况下，资产在取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量过程中因企业会计准则规定与税法规定不同，可能产生资产的账面价值与其计税基础的差异。 比如，交易性金融资产的公允价值变动。按照企业会计准则规定，交易性金融资产期末应以公允价值计量，公允价值的变动计入当期损益。如果按照税法规定，交易性金融资产在持有期间公允价值变动不计入应纳税所得额，即其计税基础保持不变，则产生了交易性金融资产的账面价值与计税基础之间的差异。假定某企业持有一项交易性金融资产，成本为1000万元，期末公允价值为1500万元，如计税基础仍维持1000万元不变，该计税基础与其账面价值之间的差额500万元即为应纳税暂时性差异。 （二）负债的计税基础 本准则第六条规定，负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。 短期借款、应付票据、应付账款等负债的确认和偿还，通常不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础即为账面价值。但在某些情况下，负债的确认可能会影响损益，并影响不同期间的应纳税所得额，使其计税基础与账面价值之间产生差额。比如，上述企业因某事项在当期确认了100万元负债，计入当期损益。假定按照税法规定，与确认该负债相关的费用，在实际发生时准予税前扣除，该负债的计税基础为零，其账面价值与计税基础之间形成可抵扣暂时性差异。 企业应于资产负债表日，分析比较资产、负债的账面价值与其计税基础，两者之间存在差异的，确认递延所得税资产、递延所得税负债及相应的递延所得税费用（或收益）。企业合并等特殊交易或事项中取得的资产和负债，应于购买日比较其入账价值与计税基础，按照本准则规定计算确认相关的递延所得税资产或递延所得税负债。 ====二、递延所得税资产和递延所得税负债==== 资产负债表日，企业应当按照暂时性差异与适用所得税税率计算的结果，确认递延所得税负债、递延所得税资产以及相应的递延所得税费用（或收益），本准则第十一条至第十三条规定不确认递延所得税负债或递延所得税资产的情况除外。沿用上述举例，假定该企业适用的所得税税率为33％，递延所得税资产和递延所得税负债不存在期初余额，对于交易性金融资产产生的500万元应纳税暂时性差异，应确认165万元递延所得税负债；对于负债产生的100万元可抵扣暂时性差异，应确认33万元递延所得税资产。 确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产，应当以未来期间很可能取得用以抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限。企业在确定未来期间很可能取得的应纳税所得额时，应当包括未来期间正常生产经营活动实现的应纳税所得额，以及在可抵扣暂时性差异转回期间因应纳税暂时性差异的转回而增加的应纳税所得额，并应提供相关的证据。 ====三、所得税费用的确认和计量==== 企业在计算确定当期所得税（即当期应交所得税）以及递延所得税费用（或收益）的基础上，应将两者之和确认为利润表中的所得税费用（或收益），但不包括直接计入所有者权益的交易或事项的所得税影响。即： 所得税费用（或收益） ＝ 当期所得税 ＋ 递延所得税费用（－递延所得税收益） 仍沿用上述举例，该企业12月31日资产负债表中有关项目账面价值及其计税基础如下： <center> [[image:2006-11-06.PNG|500px]] </center> 假定除上述项目外，该企业其他资产、负债的账面价值与其计税基础不存在差异，也不存在可抵扣亏损和税款抵减；该企业当期按照税法规定计算确定的应交所得税为600万元；该企业预计在未来期间能够产生足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异。 该企业计算确认的递延所得税负债、递延所得税资产、递延所得税费用以及所得税费用如下： 递延所得税负债 ＝ 500 × 33％ ＝ 165（万元） 递延所得税资产 ＝ 100×33％ ＝ 33（万元） 递延所得税费用 ＝ 165 － 33 ＝ 132（万元） 当期所得税费用 = 600 万元 所得税费用 ＝ 600 ＋ 132 ＝ 732（万元） ====四、递延所得税的特殊处理==== （一）直接计入所有者权益的交易或事项产生的递延所得税根据本准则第二十二条规定，直接计入所有者权益的交易或事项，如可供出售金融资产公允价值的变动，相关资产、负债的账面价值与计税基础之间形成暂时性差异的，应当按照本准则规定确认递延所得税资产或递延所得税负债，计入资本公积（其他资本公积）。 （二）企业合并中产生的递延所得税 由于企业会计准则规定与税法规定对企业合并的处理不同，可能会造成企业合并中取得资产、负债的入账价值与其计税基础的差异。 比如非同一控制下企业合并产生的应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异，在确认递延所得税负债或递延所得税资产的同时，相关的递延所得税费用（或收益），通常应调整企业合并中所确认的商誉。 （三）按照税法规定允许用以后年度所得弥补的可抵扣亏损以及可结转以后年度的税款抵减，比照可抵扣暂时性差异的原则处理。 ===《企业会计准则第19号——外币折算》应用指南=== ====一、即期汇率和即期汇率的近似汇率==== 根据本准则规定，企业在处理外币交易和对外币财务报表进行折算时，应当采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额反映；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。 即期汇率，通常是指中国人民银行公布的当日人民币外汇牌价的中间价。企业发生的外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项，应当按照交易实际采用的汇率（即银行买入价或卖出价）折算。 即期汇率的近似汇率，是指按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率，通常采用当期平均汇率或加权平均汇率等。 企业通常应当采用即期汇率进行折算。汇率变动不大的，也可以采用即期汇率的近似汇率进行折算。 ====二、汇兑差额的处理==== 根据本准则第十一条规定，在资产负债表日，企业应当分别外币货币性项目和外币非货币性项目进行会计处理。 （一）外币货币性项目 货币性项目，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产或者偿付的负债。货币性项目分为货币性资产和货币性负债。货币性资产包括库存现金、银行存款、应收账款、其他应收款、长期应收款等；货币性负债包括短期借款、应付账款、其他应付款、长期借款、应付债券、长期应付款等。 对于外币货币性项目，因结算或采用资产负债表日的即期汇率折算而产生的汇兑差额，计入当期损益，同时调增或调减外币货币性项目的记账本位币金额。 （二）外币非货币性项目 非货币性项目，是指货币性项目以外的项目，包括存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等。 1．以历史成本计量的外币非货币性项目，由于已在交易发生日按当日即期汇率折算，资产负债表日不应改变其原记账本位币金额，不产生汇兑差额。 2．以公允价值计量的外币非货币性项目，如交易性金融资产（股票、基金等），采用公允价值确定日的即期汇率折算，折算后的记账本位币金额与原记账本位币金额的差额，作为公允价值变动（含汇率变动）处理，计入当期损益。 （三）外币投入资本 企业收到投资者以外币投入的资本，应当采用交易发生日即期汇率折算，不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额之间不产生外币资本折算差额。 （四）实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目 企业编制合并财务报表涉及境外经营的，如有实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目，因汇率变动而产生的汇兑差额，应列入所有者权益“外币报表折算差额”项目；处置境外经营时，计入处置当期损益。 ====三、分账制记账方法==== 对于外币交易频繁、外币币种较多的金融企业，也可以采用分账制记账方法进行日常核算。资产负债表日，应当按照本准则第十一条的规定对相应的外币账户余额分别货币性项目和非货币性项目进行调整。 采用分账制记账方法，其产生的汇兑差额的处理结果，应当与统账制一致。 ====四、境外经营处于恶性通货膨胀经济的判断==== 本准则第十三条规定了处于恶性通货膨胀经济中的境外经营的财务报表的折算。恶性通货膨胀经济通常按照以下特征进行判断： （一）最近3年累计通货膨胀率接近或超过100%； （二）利率、工资和物价与物价指数挂钩； （三）公众不是以当地货币、而是以相对稳定的外币为单位作为衡量货币金额的基础； （四）公众倾向于以非货币性资产或相对稳定的外币来保存自己的财富，持有的当地货币立即用于投资以保持购买力； （五）即使信用期限很短，赊销、赊购交易仍按补偿信用期预计购买力损失的价格成交。 ===《企业会计准则第20号——企业合并》应用指南=== ====一、企业合并的方式==== （一）控股合并。合并方（或购买方）在企业合并中取得对被合并方（或被购买方）的控制权，被合并方（或被购买方）在合并后仍保持其独立的法人资格并继续经营，合并方（或购买方）确认企业合并形成的对被合并方（或被购买方）的投资。 （二）吸收合并。合并方（或购买方）通过企业合并取得被合并方（或被购买方）的全部净资产，合并后注销被合并方（或被购买方）的法人资格，被合并方（或被购买方）原持有的资产、负债，在合并后成为合并方（或购买方）的资产、负债。 （三）新设合并。参与合并的各方在合并后法人资格均被注销，重新注册成立一家新的企业。 二、合并日或购买日的确定 企业应当在合并日或购买日确认因企业合并取得的资产、负债。 按照本准则第五条和第十条规定，合并日或购买日是指合并方或购买方实际取得对被合并方或被购买方控制权的日期，即被合并方或被购买方的净资产或生产经营决策的控制权转移给合并方或购买方的日期。 同时满足下列条件的，通常可认为实现了控制权的转移： （一）企业合并合同或协议已获股东大会等通过。 （二）企业合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得批准。 （三）参与合并各方已办理了必要的财产权转移手续。 （四）合并方或购买方已支付了合并价款的大部分（一般应超过50％），并且有能力、有计划支付剩余款项。 （五）合并方或购买方实际上已经控制了被合并方或被购买方的财务和经营政策，并享有相应的利益、承担相应的风险。 ====三、同一控制下的企业合并==== 根据本准则第五条规定，参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。 同一方，是指对参与合并的企业在合并前后均实施最终控制的投资者。 相同的多方，通常是指根据投资者之间的协议约定，在对被投资单位的生产经营决策行使表决权时发表一致意见的两个或两个以上的投资者。 控制并非暂时性，是指参与合并的各方在合并前后较长的时间内受同一方或相同的多方最终控制。较长的时间通常指1年以上（含1年）。 同一控制下企业合并的判断，应当遵循实质重于形式要求。 ====四、非同一控制下的企业合并==== （一）非同一控制下的吸收合并，购买方在购买日应当按照合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债的公允价值确定其入账价值，确定的企业合并成本与取得被购买方可辨认净资产公允价值的差额，应确认为商誉或计入当期损益。 （二）非同一控制下的控股合并，母公司在购买日编制合并资产负债表时，对于被购买方可辨认资产、负债应当按照合并中确定的公允价值列示，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，确认为合并资产负债表中的商誉。企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，在购买日合并资产负债表中调整盈余公积和未分配利润。 非同一控制下的企业合并形成母子公司关系的，母公司应自购买日起设置备查簿，登记其在购买日取得的被购买方可辨认资产、负债的公允价值，为以后期间编制合并财务报表提供基础资料。 （三）分步实现的企业合并。根据本准则第十一条（二）规定，通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。购买方在购买日，应当按照以下步骤进行处理： 1．将原持有的对被购买方的投资账面价值调整恢复至最初取得成本，相应调整留存收益等所有者权益项目。 2．比较每一单项交易的成本与交易时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定每一单项交易中应予确认的商誉金额（或应予确认损益的金额）。 3．购买方在购买日确认的商誉（或计入损益的金额）应为每一单项交易产生的商誉（或应予确认损益的金额）之和。 4．被购买方在购买日与原交易日之间可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分，属于被购买方在交易日至购买日之间实现留存收益的，相应调整留存收益，差额调整资本公积。 （四）购买方应当按照以下规定确定合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值： 1．货币资金，按照购买日被购买方的账面余额确定。 2．有活跃市场的股票、债券、基金等金融工具，按照购买日活跃市场中的市场价格确定。 3．应收款项，其中的短期应收款项，一般按照应收取的金额作为其公允价值；长期应收款项，应按适当的利率折现后的现值确定其公允价值。在确定应收款项的公允价值时，应考虑发生坏账的可能性及相关收款费用。 4．存货，对其中的产成品和商品按其估计售价减去估计的销售费用、相关税费以及购买方出售类似产成品或商品估计可能实现的利润确定；在产品按完工产品的估计售价减去至完工仍将发生的成本、估计的销售费用、相关税费以及基于同类或类似产成品的基础上估计出售可能实现的利润确定；原材料按现行重置成本确定。 5．不存在活跃市场的金融工具如权益性投资等，应当参照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定，采用估值技术确定其公允价值。 6．房屋建筑物、机器设备、无形资产，存在活跃市场的，应以购买日的市场价格为基础确定其公允价值；不存在活跃市场，但同类或类似资产存在活跃市场的，应参照同类或类似资产的市场价格确定其公允价值；同类或类似资产也不存在活跃市场的，应采用估值技术确定其公允价值。 7．应付账款、应付票据、应付职工薪酬、应付债券、长期应付款，其中的短期负债，一般按照应支付的金额确定其公允价值；长期负债，应按适当的折现率折现后的现值作为其公允价值。 8．取得的被购买方的或有负债，其公允价值在购买日能够可靠计量的，应确认为预计负债。此项负债应当按照假定第三方愿意代购买方承担，就其所承担义务需要购买方支付的金额作为其公允价值。 9．递延所得税资产和递延所得税负债，取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值与其计税基础之间存在差额的，应当按照《企业会计准则第18号——所得税》的规定确认相应的递延所得税资产或递延所得税负债，所确认的递延所得税资产或递延所得税负债的金额不应折现。 ====五、业务合并==== 本准则第三条规定，涉及业务的合并比照本准则规定处理。 业务是指企业内部某些生产经营活动或资产的组合，该组合一般具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立计算其成本费用或所产生的收入，但不构成独立法人资格的部分。比如，企业的分公司、不具有独立法人资格的分部等。 ===《企业会计准则第21号——租赁》应用指南=== ====一、租赁开始日与租赁期开始日==== 本准则第四条和第十一条规定了租赁开始日和租赁期开始日。 租赁开始日，是指租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者。在租赁开始日，承租人和出租人应当将租赁认定为融资租赁或经营租赁。 租赁期开始日，是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始。在租赁期开始日，承租人应当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行初始确认；出租人应当对应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进行初始确认。 ====二、融资租赁与经营租赁==== （一）融资租赁的认定标准 本准则第六条（一）规定，在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。此种情况通常是指在租赁合同中已经约定、或者在租赁开始日根据相关条件作出合理判断，租赁期届满时出租人能够将资产的所有权转移给承租人。 本准则第六条（三）规定，即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。其中“大部分”，通常掌握在租赁期占租赁资产使用寿命的75%以上（含75%）。 本准则第六条（四）规定，承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。其中“几乎相当于”，通常掌握在90%以上（含90%）。 （二）经营租赁的认定标准 根据本准则第十条规定，经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁。经营租赁资产的所有权不转移，租赁期届满后，承租人有退租或续租的选择权，而不存在优惠购买选择权。 ====三、融资租赁中出租人的初始确认==== 根据本准则第十八条规定，在租赁期开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，同时记录未担保余值；将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额确认为未实现融资收益。出租人在租赁期开始日按照上述规定转出租赁资产，租赁资产公允价值与其账面价值如有差额，应当计入当期损益。 ====四、融资租赁中实际利率法的应用==== （一）未确认融资费用的分摊 根据本准则第十五条规定，未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。承租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用。 承租人采用实际利率法分摊未确认融资费用时，应当根据租赁期开始日租入资产入账价值的不同情况，对未确认融资费用采用不同的分摊率： 1．以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。 2．以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。 3．以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。 4．以租赁资产公允价值作为入账价值的，应当重新计算分摊率。 该分摊率是使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率。 （二）未实现融资收益的分配 根据本准则第十九条规定，未实现融资收益应当在租赁期内各个期间进行分配。出租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资收入。 出租人采用实际利率法分配未实现融资收益时，应当将租赁内含利率作为未实现融资收益的分配率。 ===《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》应用指南=== ====一、金融资产和金融负债的计量==== 根据本准则规定，企业对于取得的金融资产或承担的金融负债，应当分别不同类别进行计量。 （一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债 此类金融资产或金融负债可进一步分为交易性金融资产或金融负债和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。 1．交易性金融资产或金融负债，主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产或近期内回购而承担的金融负债。比如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。 本准则范围内的衍生工具，包括远期合同、期货合同、互换和期权，以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一种或一种以上特征的工具。衍生工具不作为有效套期工具的，也应划分为交易性金融资产或金融负债。 2．直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，主要是指企业基于风险管理、战略投资需要等所作的指定。 3．企业划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的股票、债券、基金，以及不作为有效套期工具的衍生工具，应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用在发生时计入当期损益。支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目。 企业在持有以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产期间取得的利息或现金股利，应当确认为投资收益。资产负债表日，企业应将以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债的公允价值变动计入当期损益。 处置该金融资产或金融负债时，其公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。 （二）持有至到期投资 根据本准则第十一条规定，企业从二级市场上购入的固定利率国债、浮动利率公司债券等，符合持有至到期投资条件的，可以划分为持有至到期投资。购入的股权投资因其没有固定的到期日，不符合持有至到期投资的条件，不能划分为持有至到期投资。持有至到期投资通常具有长期性质，但期限较短（1年以内）的债券投资，符合持有至到期投资条件的，也可将其划分为持有至到期投资。 持有至到期投资应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收项目。 持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益。实际利率应当在取得持有至到期投资时确定，在该持有至到期投资预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率与票面利率差别较小的，也可按票面利率计算利息收入，计入投资收益。 处置持有至到期投资时，应将所取得价款与该投资账面价值之间的差额计入投资收益。 （三）贷款和应收款项 根据本准则第十七条规定，贷款和应收款项主要是指金融企业发放的贷款和一般企业销售商品或提供劳务形成的应收款项等债权。贷款和应收款项在活跃市场中没有报价。 金融企业按当前市场条件发放的贷款，应按发放贷款的本金和相关交易费用之和作为初始确认金额。一般企业对外销售商品或提供劳务形成的应收债权，通常应按从购货方应收的合同或协议价款作为初始确认金额。 贷款持有期间所确认的利息收入，应当根据实际利率计算。实际利率应在取得贷款时确定，在该贷款预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率与合同利率差别较小的，也可按合同利率计算利息收入。 企业收回或处置贷款和应收款项时，应将取得的价款与该贷款和应收款项账面价值之间的差额计入当期损益。 （四）可供出售金融资产 根据本准则第十八条规定，可供出售金融资产通常是指企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。比如，企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的，可归为此类。 可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收项目。 可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，应当计入投资收益。资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）。 处置可供出售金融资产时，应将取得的价款与该金融资产账面价值之间的差额，计入投资损益；同时，将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投资损益。 （五）其他金融负债 根据本准则第八条规定，其他金融负债是指除以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债以外的金融负债。通常情况下，企业发行的债券、因购买商品产生的应付账款、长期应付款等，应当划分为其他金融负债。其他金融负债应当按其公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。其他金融负债通常采用摊余成本进行后续计量。 ====二、金融资产减值损失的计量==== （一）持有至到期投资、贷款和应收款项 对于持有至到期投资、贷款和应收款项，有客观证据表明其发生了减值的，应当根据其账面价值与预计未来现金流量现值之间的差额计算确认减值损失。 1．商业银行贷款减值损失的计量 根据本准则第四十三条规定，商业银行对贷款进行减值测试，应根据本银行的实际情况分为单项金额重大和非重大的贷款。对单项金额重大的贷款，应单独进行减值测试；对单项金额不重大的贷款，可以单独进行减值测试，或者将其包含在具有类似信用风险特征的贷款组合中进行减值测试。单独测试未发生减值的贷款，也应当包括在具有类似信用风险特征的贷款组合中再进行减值测试。 商业银行进行贷款减值测试时，可以根据自身管理水平和业务特点，确定单项金额重大贷款的标准。比如，可以将本金大于或等于一定金额的贷款作为单项金额重大的贷款，此标准以下的贷款属于单项金额非重大的贷款。单项金额重大贷款的标准一经确定，不得随意变更。 商业银行对于单独进行减值测试的贷款，有客观证据表明其发生了减值的，应当计算资产负债表日的未来现金流量现值（通常以初始确认时确定的实际利率作为折现率），该现值低于其账面价值之间的差额确认为贷款减值损失。 商业银行采用组合方式对贷款进行减值测试的，可以根据自身风险管理模式和数据支持程度，选择合理的方法确认和计量减值损失。 2．一般企业应收款项减值损失的计量 对于单项金额重大的应收款项，应当单独进行减值测试。有客观证据表明其发生了减值的，应当根据其未来现金流量现值低于其账面价值的差额，确认减值损失，计提坏账准备。 对于单项金额非重大的应收款项可以单独进行减值测试，确定减值损失，计提坏账准备；也可以与经单独测试后未减值的应收款项一起按类似信用风险特征划分为若干组合，再按这些应收款项组合在资产负债表日余额的一定比例计算确定减值损失，计提坏账准备。根据应收款项组合余额的一定比例计算确定的坏账准备，应当反映各项目实际发生的减值损失，即各项组合的账面价值超过其未来现金流量现值的金额。 企业应当根据以前年度与之相同或相类似的、具有类似信用风险特征的应收款项组合的实际损失率为基础，结合现时情况确定本期各项组合计提坏账准备的比例，据此计算本期应计提的坏账准备。 持有至到期投资减值损失的计量，比照贷款和应收款项减值损失计量的相关规定处理。 （二）可供出售金融资产 分析判断可供出售金融资产是否发生减值，应当注重该金融资产公允价值是否持续下降。通常情况下，如果可供出售金融资产的公允价值发生较大幅度下降，或在综合考虑各种相关因素后，预期这种下降趋势属于非暂时性的，可以认定该可供出售金融资产已发生减值，应当确认减值损失。 可供出售金融资产发生减值的，在确认减值损失时，应当将原直接计入所有者权益的公允价值下降形成的累计损失一并转出，计入减值损失。 ===《企业会计准则第23号——金融资产转移》应用指南=== ====一、金融资产终止确认==== （一）根据本准则第七条规定，企业终止确认某项金融资产，是指将该金融资产从其账户和资产负债表内予以转销。 以下例子表明企业已将金融资产所有权上几乎所有风险和报酬转移给了转入方，应当终止确认相关金融资产。 1．企业以不附追索权方式出售金融资产； 2．企业将金融资产出售，同时与买入方签订协议，在约定期限结束时按当日该金融资产的公允价值回购； 3．企业将金融资产出售，同时与买入方签订看跌期权合约（即买入方有权将该金融资产返售给企业），但从合约条款判断，该看跌期权是一项重大价外期权（即期权合约的条款设计，使得金融资产的买方极小可能会到期行权）。 以下例子表明企业保留了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬，不应当终止确认相关金融资产： 1．企业采用附追索权方式出售金融资产； 2．企业将金融资产出售，同时与买入方签订协议，在约定期限结束时按固定价格将该金融资产回购； 3．企业将金融资产出售，同时与买入方签订看跌期权合约（即买入方有权将该金融资产返售给企业），但从合约条款判断，该看跌期权是一项重大价内期权（即期权合约的条款设计，使得金融资产的买方很可能会到期行权）； 4．企业（银行）将信贷资产整体转移，同时保证对金融资产买方可能发生的信用损失进行全额补偿。 （二）根据本准则第九条规定，企业对既没有转移也没有保留所有权上几乎所有风险和报酬的金融资产转移，应当判断是否放弃了对所转移金融资产的控制，分别情况进行处理。 判断是否已放弃对所转移金融资产的控制，应当重点关注转入方出售该金融资产的实际能力。如果转入方能够单独将转入的金融资产整体出售给与其不存在关联方关系的第三方，且没有额外条件对此项出售加以限制，说明转入方有出售该金融资产的实际能力，同时表明企业（转出方）已放弃对该金融资产的控制，从而应终止确认所转移的金融资产。 转入方是否能够将转入的金融资产整体出售给与其不存在关联方关系的第三方，应当关注该金融资产是否存在活跃市场。如果不存在活跃市场，即使合同约定转入方有权处置金融资产，也不表明转入方有“实际能力”。 转入方是否能够单独出售所转入的金融资产且没有额外条件对此销售加以限制（是否可以自由地处置所转入金融资产），主要关注是否存在与出售密切相关的约束性条款。比如，转入方出售转入的金融资产时附有一项看涨期权，且该看涨期权又是重大价内期权，以致于可以认定转入方将来很可能会行权。在这种情况下，不表明转入方有出售所转入金融资产的实际能力。 ====二、金融资产转移的计量==== （一）满足终止确认条件 根据本准则第十二条规定，金融资产整体转移满足终止确认条件的，应当终止确认该金融资产，同时按以下公式确认相关损益： 因转移收到的对价 加：原直接计入所有者权益的公允价值变动累计利得 （如为累计损失，应为减项） ———————————————————————— 减：所转移金融资产的账面价值 金融资产整体转移的损益 说明： 1.因转移收到的对价 = 因转移交易收到的价款 + 新获得金融资产的公允价值 + 因转移获得服务资产的公允价值 - 新承担金融负债的公允价值 - 因转移承担的服务负债的公允价值。其中，新获得的金融资产或新承担的金融负债，包括看涨期权、看跌期权、担保负债、远期合同、互换等； 2.原直接计入所有者权益的公允价值变动累计利得或损失，是指所转移金融资产（可供出售金融资产）转移前公允价值变动直接计入所有者权益的累计额。 （二）不满足终止确认条件 根据本准则第十五条规定，金融资产转移不满足终止确认条件的，应当继续确认该金融资产，所收到的对价确认为一项金融负债。 此类金融资产转移实质上具有融资性质，不能将金融资产与所确认的金融负债相互抵销。比如，企业将国债卖出后又承诺将以固定价格买回，因卖出国债所收到的款项应单独确认为一项金融负债。 ===《企业会计准则第24号——套期保值》应用指南=== ====一、套期工具==== （一）根据本准则第五条规定，衍生工具通常可以作为套期工具。 衍生工具包括远期合同、期货合同、互换和期权，以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一种或一种以上特征的工具。比如，企业为规避库存铜品价格下跌的风险，可以通过卖出一定数量铜品的期货合同加以实现，其中卖出铜品的期货合同即是套期工具。 衍生工具如无法有效地降低被套期项目的风险，不能作为套期工具。比如，对于利率上下限期权或由一项发行的期权和一项购入的期权组成的期权，其实质相当于企业发行一项期权的（即企业收取了净期权费），不能将其指定为套期工具。 （二）根据本准则第六条规定，对于符合套期工具条件的衍生工具，在套期开始时，通常应当将其整体或其一定比例指定为套期工具。 根据本准则第七条规定，单项衍生工具通常被指定为对一种风险进行套期。附有多种风险的衍生工具也可以被指定为对一种以上风险进行套期，前提是可以清晰地辨认这些被套期风险、可以证明套期有效性，同时可以确保该衍生工具与不同风险之间存在具体指定关系。 比如，某企业的记账本位币是人民币，发行了一期5年期美元浮动利率债券。为规避该金融负债的外汇风险和利率风险，该企业与某金融企业签订一项交叉货币互换合同并将其指定为套期工具，同时将该美元浮动利率债券指定为被套期项目。执行此项合同后，该企业将从金融企业定期收到浮动利率美元利息，以支付债券持有者，并按固定利率支付人民币利息给金融企业。在此例中，该企业将浮动利率美元利息转化成了固定利率人民币利息，从而规避了美元对人民币汇率变动风险及美元利率变动风险。 ====二、被套期项目==== 根据本准则第九条规定，库存商品、持有至到期投资、可供出售金融资产、贷款、长期借款、预期商品销售、预期商品购买、对境外经营净投资等项目使企业面临公允价值或现金流量风险变动的，均可被指定为被套期项目。 根据本准则第十六条规定，对具有类似风险特征的资产或负债组合（即被套期项目）进行套期时，该组合中的各单项资产或单项负债应当共同承担被套期风险，且该组合内各单项资产或单项负债由被套期风险引起的公允价值变动，应当预期与该组合由被套期风险引起的公允价值整体变动基本成比例。比如，当被套期组合整体因被套期风险形成的公允价值变动10%时，该组合中各单项金融资产或单项金融负债因被套期风险形成的公允价值变动通常应限制在9%至11%的较小范围内。 ====三、套期会计方法的运用==== 根据本准则第四条规定，套期会计方法是指在相同会计期间将套期工具和被套期项目公允价值变动的抵销结果计入当期损益的方法。 比如，某企业拟对6个月之后很可能发生的贵金属销售进行现金流量套期，为规避相关贵金属价格下跌的风险，该企业可于现在卖出相同数量的该种贵金属期货合同并指定为套期工具，同时指定预期的贵金属销售为被套期项目。资产负债表日（假定预期贵金属销售尚未发生），期货合同的公允价值上涨了100万元，对应的贵金属预期销售价格的现值下降了100万元。假定上述套期符合运用套期会计方法的条件，该企业应将期货合同的公允价值变动计入所有者权益（资本公积），待预期销售交易实际发生时，再转出调整销售收入。 四、套期有效性评价 根据本准则第十七条规定，企业应当持续地对套期有效性进行评价，并确保该套期关系在被指定的会计期间高度有效。常见的套期有效性评价方法主要有：（1）主要条款比较法；（2）比率分析法；（3）回归分析法等。 ===《企业会计准则第27号——石油天然气开采》应用指南=== ====一、矿区的划分==== 矿区，是指企业进行油气开采活动所划分的区域或独立的开发单元。矿区的划分是计提油气资产折耗、进行减值测试等的基础。矿区的划分应当遵循以下原则： （一）一个油气藏可作为一个矿区； （二）若干相临且地质构造或储层条件相同或相近的油气藏可作为一个矿区； （三）一个独立集输计量系统为一个矿区； （四）一个大的油气藏分为几个独立集输系统并分别进行计量的，可分为几个矿区； （五）采用重大新型采油技术并实行工业化推广的区域可作为一个矿区； （六）在同一地理区域内不得将分属不同国家的作业区划分在同一个矿区或矿区组内。 ====二、钻井勘探支出的处理采用成果法==== 根据本准则第十三、十四和十五条规定，对于钻井勘探支出的资本化应当采用成果法，即只有发现了探明经济可采储量的钻井勘探支出才能资本化，结转为井及相关设施成本，否则计入当期损益。 ====三、油气资产及其折耗==== （一）油气资产，是指油气开采企业所拥有或控制的井及相关设施和矿区权益。油气资产属于递耗资产。 递耗资产是指通过开采、采伐、利用而逐渐耗竭，以致无法恢复或难以恢复、更新或按原样重置的自然资源，如矿藏等。 开采油气所必需的辅助设备和设施（如房屋、机器等），作为一般固定资产管理，适用《企业会计准则第4号——固定资产》。 （二）油气资产的折耗，是指油气资产随着当期开发进展而逐渐转移到所开采产品（油气）成本中的价值。本准则第六条和第二十一条规定，企业应当采用产量法或年限平均法对油气资产计提折耗。 1．产量法，又称单位产量法。该方法是以单位产量为基础对探明矿区权益的取得成本和井及相关设施成本计提折耗。采用该方法对油气资产计提折耗时，矿区权益应以探明经济可采储量为基础，井及相关设施以探明已开发经济可采储量为基础。 2．年限平均法，又称直线法。该方法将油气资产成本均衡地分摊到各会计期间。采用该方法计算的每期油气资产折耗金额相等。 企业采用的油气资产折耗方法，一经确定，不得随意变更。 未探明矿区权益不计提折耗。 ====四、弃置义务==== 根据本准则第二十三条规定，在确认井及相关设施成本时，弃置义务应当以矿区为基础进行预计，主要涉及井及相关设施的弃置、拆移、填埋、清理和恢复生态环境等所发生的支出。 ====五、未探明矿区权益的减值==== 根据本准则第七条（二）规定，未探明矿区权益应当至少每年进行一次减值测试。按照单个矿区进行减值测试的，其公允价值低于账面价值的，应当将其账面价值减记至公允价值，减记的金额确认为油气资产减值损失；按照矿区组进行减值测试并计提减值准备的，确认的减值损失不分摊至单个矿区权益的账面价值。 ===《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》应用指南=== ====一、会计政策和会计估计的确定==== 企业应当根据本准则的规定，结合本企业的实际情况，确定会计政策和会计估计，经股东大会或董事会、经理（厂长）会议或类似机构批准，按照法律、行政法规等的规定报送有关各方备案。 企业的会计政策和会计估计一经确定，不得随意变更。如需变更，应重新履行上述程序，并按本准则的规定处理。 ====二、会计政策及其变更==== 根据本准则第三条规定，会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。企业采用的会计计量基础也属于会计政策。 （一）实务中某项交易或者事项的会计处理，具体会计准则或应用指南未作规范的，应当根据《企业会计准则——基本准则》规定的原则、基础和方法进行处理；待作出具体规定时，从其规定。 （二）会计政策变更采用追溯调整法的，应当将会计政策变更的累积影响数调整期初留存收益。留存收益包括当年和以前年度的未分配利润和按照相关法律规定提取并累积的盈余公积。调整期初留存收益是指对期初未分配利润和盈余公积两个项目的调整。 ====三、前期差错及其更正==== 前期差错应当采用追溯重述法进行更正，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行重新列示和披露。追溯重述法的会计处理与追溯调整法相同。 ===《企业会计准则第30号——财务报表列报》应用指南=== ====一、财务报表列报的基本要求==== （一）列报基础 1．本准则规范企业持续经营基础下的财务报表列报。企业管理层应当评价企业的持续经营能力，对持续经营能力产生重大怀疑的，应当在附注中披露导致对持续经营能力产生重大怀疑的影响因素。 2．企业正式决定或被迫在当期或将在下一个会计期间进行清算或停止营业的，表明其处于非持续经营状态，应当采用其他基础编制财务报表，并在附注中声明财务报表未以持续经营为基础列报、披露未以持续经营为基础的原因和财务报表的编制基础。 （二）重要性的判断 判断项目性质的重要性，应当考虑该项目的性质是否属于企业日常活动等因素；判断项目金额大小的重要性，应当通过单项金额占资产总额、负债总额、所有者权益总额、营业收入总额、营业成本总额、净利润等直接相关项目金额的比重加以确定。 （三）正常营业周期 本准则判断流动资产、流动负债所指的一个正常营业周期，通常是指企业从购买用于加工的资产起至实现现金或现金等价物的期间。 正常营业周期通常短于一年，在一年内有几个营业周期。但是，也存在正常营业周期长于一年的情况，如房地产开发企业开发用于出售的房地产开发产品，造船企业制造用于出售的大型船只等，往往超过一年才变现、出售或耗用，仍应划分为流动资产。 正常营业周期不能确定的，应当以一年（12个月）作为正常营业周期。 （四）终止经营 终止经营，是指企业已被处置或被划归为持有待售的、在经营和编制财务报表时能够单独区分的组成部分，该组成部分按照企业计划将整体或部分进行处置。 同时满足下列条件的企业组成部分应当确认为持有待售：（1）企业已经就处置该组成部分作出决议；（2）企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议；（3）该项转让将在一年内完成。 ====二、财务报表的组成和适用范围==== 财务报表至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益（或股东权益，下同）变动表和附注。本准则及应用指南适用于个别财务报表和合并财务报表，以及中期财务报表和年度财务报表。 现金流量表的编制和列报，还应遵循《企业会计准则第31号——现金流量表》及其应用指南；合并财务报表的编制和列报，还应遵循《企业会计准则第33号——合并财务报表》及其应用指南；中期财务报表的编制和列报，还应遵循《企业会计准则第32号——中期财务报告》。 财务报表格式和附注分别按一般企业、商业银行、保险公司、证券公司等企业类型予以规定。企业应当根据其经营活动的性质，确定本企业适用的财务报表格式和附注。 除不存在的项目外，企业应当按照具体准则及应用指南规定的报表格式进行列报。 政策性银行、信托投资公司、租赁公司、财务公司、典当公司应当执行商业银行财务报表格式和附注规定，如有特别需要，可以结合本企业的实际情况，进行必要调整和补充。 担保公司应当执行保险公司财务报表格式和附注规定，如有特别需要，可以结合本企业的实际情况，进行必要调整和补充。 资产管理公司、基金公司、期货公司应当执行证券公司财务报表格式和附注规定，如有特别需要，可以结合本企业的实际情况，进行必要调整和补充。 ====三、一般企业资产负债表、利润表和所有者权益变动表格式==== [https://pan.baidu.com/s/1LvOiumqM9XcSo6Q3Z_87jQ?pwd=zerm 资产负债表] 提取码：zerm [https://pan.baidu.com/s/1-yRGBiHFHGaiQcf6MNFS6A?pwd=5h6m 利润表] 提取码：5h6m [https://pan.baidu.com/s/1lIQquu30DB6igwIeT4V25Q?pwd=gde3 所有者权益变动表] 提取码：gde3 ====四、一般企业报表附注==== 附注是财务报表的重要组成部分。企业应当按照规定披露附注信息，主要包括下列内容： （一）企业的基本情况 1．企业注册地、组织形式和总部地址。 2．企业的业务性质和主要经营活动。 3．母公司以及集团最终母公司的名称。 4．财务报告的批准报出者和财务报告批准报出日。 （二）财务报表的编制基础 （三）遵循企业会计准则的声明 企业应当声明编制的财务报表符合企业会计准则的要求，真实、完整地反映了企业的财务状况、经营成果和现金流量等有关信息。 （四）重要会计政策和会计估计 企业应当披露采用的重要会计政策和会计估计，不重要的会计政策和会计估计可以不披露。在披露重要会计政策和会计估计时，应当披露重要会计政策的确定依据和财务报表项目的计量基础，以及会计估计中所采用的关键假设和不确定因素。 （五）会计政策和会计估计变更以及差错更正的说明 企业应当按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》及其应用指南的规定，披露会计政策和会计估计变更以及差错更正的有关情况。 （六）报表重要项目的说明 企业对报表重要项目的说明，应当按照资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表及其项目列示的顺序，采用文字和数字描述相结合的方式进行披露。报表重要项目的明细金额合计，应当与报表项目金额相衔接。 1．交易性金融资产的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末公允价值 !!年初公允价值 |- | 1．交易性债券投资 || || |- | 2．交易性权益工具投资 || || |- | 3．指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 || || |- | 4．衍生金融资产 || || |- | 5．其他 || || |- | 合计 || || |} </center> 2．应收款项 （1）应收账款按账龄结构披露的格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 账龄结构 !! 期末账面余额 !!年初账面余额 |- | 1年以内（含1年） || || |- | 1年至2年（含2年） || || |- | 2年至3年（含3年） || || |- | 3年以上 || || |- | 合计 || || |} </center> 注：有应收票据、预付账款、长期应收款、其他应收款的，比照应收账款进行披露。 （2）应收账款按客户类别披露的格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 客户类别 !! 期末账面余额 !!年初账面余额 |- | 客户1 || || |- | …… || || |- | 其他客户 || || |- | 合计 || || |} </center> 注：有应收票据、预付账款、长期应收款、其他应收款的，比照应收账款进行披露。 3．存货 （1）存货的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 存货种类 !!年初账面余额 !! 本期增加额 !! 本期减少额 !! 期末账面余额 |- | 1．原材料 || || || || |- | 2．在产品 || || || || |- | 3．库存商品 || || || || |- | 4．周转材料 || || || || |- | 5．消耗性生物资产 || || || || |- | …… || || || || |- | 合计 || || || || |} </center> （2）说明消耗性生物资产的期末实物数量，并按下列格式披露金额信息： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !!年初账面余额 !! 本期增加额 !! 本期减少额 !! 期末账面余额 |- | 一、种植业 || || || || |- | 1． || || || || |- | …… || || || || |- | 二、畜牧养殖业 || || || || |- | 1． || || || || |- | …… || || || || |- | 三、林业 || || || || |- | 1． || || || || |- | …… || || || || |- | 四、水产业 || || || || |- | 1． || || || || |- | …… || || || || |- | 合计 || || || || |} </center> （3）存货跌价准备的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" ! rowspan="2"|存货种类 !! rowspan="2"|年初账面余额 !! rowspan="2"|本期计提额 !! colspan="2"|本期减少额 !! rowspan="2"|期末账面余额 |- ! 转回 !! 转销 |- | 1.原材料 || || || || || |- | 2.在产品 || || || || || |- | 3.库存商品 || || || || || |- | 4.周转材料 || || || || || |- | 5.消耗性生物资产 || || || || || |- | 6.建造合同形成的资产 || || || || || |- | …… || || || || || |- | 合计 || || || || || |} </center> 4．其他流动资产的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面价值 !!年初账面价值 |- | 1. || || |- | …… || || |- | 合计 || || |} </center> 注：有长期待摊费用、其他非流动资产的，比照其他流动资产进行披露。 5．可供出售金融资产的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面价值 !!年初账面价值 |- | 1．可供出售债券 || || |- | 2．可供出售权益工具 || || |- | 3．其他 || || |- | 合计 || || |} </center> 6．持有至到期投资的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面价值 !!年初账面价值 |- | 1. || || |- | …… || || |- | 合计 || || |} </center> 7．长期股权投资 （1）长期股权投资的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 被投资单位 !! 期末账面价值 !!年初账面价值 |- | 1. || || |- | …… || || |- | 合计 || || |} </center> （2）被投资单位由于所在国家或地区及其他方面的影响，其向投资企业转移资金的能力受到限制的，应当披露受限制的具体情况。 （3）当期及累计未确认的投资损失金额。 8．投资性房地产 （1）企业采用成本模式进行后续计量的，应当披露下列信息： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !!年初账面余额 !! 本期增加额 !! 本期减少额 !! 期末账面余额 |- | 一、原价合计 || || || || |- | 1．房屋、建筑物 || || || || |- | 2．土地使用权 || || || || |- | 二、累计折旧和累计摊销合计 || || || || |- | 1．房屋、建筑物 || || || || |- | 2．土地使用权 || || || || |- | 三、投资性房地产减值准备累计金额合计 || || || || |- | 1．房屋、建筑物 || || || || |- | 2．土地使用权 || || || || |- | 四、投资性房地产账面价值合计 || || || || |- | 1．房屋、建筑物 || || || || |- | 2．土地使用权 || || || || |} </center> （2）企业采用公允价值模式进行后续计量的，应当披露投资性房地产公允价值的确定依据及公允价值金额的增减变动情况。 （3）如有房地产转换的，应当说明房地产转换的原因及其影响。 9．固定资产 （1）固定资产的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !!年初账面余额 !! 本期增加额 !! 本期减少额 !! 期末账面余额 |- | 一、原价合计 || || || || |- | 其中：房屋、建筑物 || || || || |- | 机器设备 || || || || |- | 运输工具 || || || || |- | …… || || || || |- | 二、累计折旧合计 || || || || |- | 其中：房屋、建筑物 || || || || |- | 机器设备 || || || || |- | 运输工具 || || || || |- | …… || || || || |- | 三、固定资产减值准备累计金额合计 || || || || |- | 其中：房屋、建筑物 || || || || |- | 机器设备 || || || || |- | 运输工具 || || || || |- | …… || || || || |- | 四、固定资产账面价值合计 || || || || |- | 其中：房屋、建筑物 || || || || |- | 机器设备 || || || || |- | 运输工具 || || || || |- | …… || || || || |} </center> （2）企业确有准备处置固定资产的，应当说明准备处置的固定资产名称、账面价值、公允价值、预计处置费用和预计处置时间等。 10．生产性生物资产和公益性生物资产 （1）说明各类生物资产的期末实物数量，并按下列格式披露金额信息： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !!年初账面价值 !! 本期增加额 !! 本期减少额 !! 期末账面价值 |- | 一、种植业 || || || || |- | 1. || || || || |- | …… || || || || |- | 二、畜牧养殖业 || || || || |- | 1. || || || || |- | …… || || || || |- | 三、林业 || || || || |- | 1. || || || || |- | …… || || || || |- | 四、水产业 || || || || |- | 1. || || || || |- | …… || || || || |- | 合计 || || || || |} </center> 如有天然起源的生物资产，还应披露该资产的类别、取得方式和数量等。 （2）各类生产性生物资产的预计使用寿命、预计净残值、折旧方法、累计折旧和减值准备累计金额。 （3）与生物资产相关的风险情况与管理措施。 11．油气资产 （1）当期在国内和国外发生的取得矿区权益、油气勘探和油气开发各项支出的总额。 （2）油气资产的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !!年初账面余额 !! 本期增加额 !! 本期减少额 !! 期末账面余额 |- | 一、原价合计 || || || || |- | 1．探明矿区权益 || || || || |- | 2．未探明矿区权益 || || || || |- | 3．井及相关设施 || || || || |- | 二、累计折耗合计 || || || || |- | 1．探明矿区权益 || || || || |- | 2．井及相关设施 || || || || |- | 三、油气资产减值准备累计金额合计 || || || || |- | 1．探明矿区权益 || || || || |- | 2．未探明矿区权益 || || || || |- | 3．井及相关设施 || || || || |- | 四、油气资产账面价值合计 || || || || |- | 1．探明矿区权益 || || || || |- | 2．未探明矿区权益 || || || || |- | 3．井及相关设施 || || || || |} </center> 12．无形资产 （1）各类无形资产的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !!年初账面余额 !! 本期增加额 !! 本期减少额 !! 期末账面余额 |- | 一、原价合计 || || || || |- | 1． || || || || |- | …… || || || || |- | 二、累计摊销额合计 || || || || |- | 1． || || || || |- | …… || || || || |- | 三、无形资产减值准备累计金额合计 || || || || |- | 1． || || || || |- | …… || || || || |- | 四、无形资产账面价值合计 || || || || |- | 1． || || || || |- | …… || || || || |} </center> （2）计入当期损益和确认为无形资产的研究开发支出金额。 13．商誉的形成来源、账面价值的增减变动情况。 14．递延所得税资产和递延所得税负债 （1）已确认递延所得税资产和递延所得税负债的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !!年初账面余额 |- | 一、递延所得税资产 || || |- | 1． || || |- | …… || || |- | 合计 || || |- | 二、递延所得税负债 || || |- | 1． || || |- | …… || || |- | 合计 || || |} </center> （2）未确认递延所得税资产的可抵扣暂时性差异、可抵扣亏损等的金额（存在到期日的，还应披露到期日）。 15．资产减值准备的披露格式如下： <center> [[image:2006-11-06-16.png]] </center> 16．所有权受到限制的资产 （1）资产所有权受到限制的原因。 （2）所有权受到限制的资产金额披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 所有权受到限制的资产类别 !!年初账面价值 !! 本期增加额 !! 本期减少额 !! 期末账面价值 |- | 一、用于担保的资产 || || || || |- | 1． || || || || |- | …… || || || || |- | 二、其他原因造成所有权受到限制的资产 || || || || |- | 1． || || || || |- | …… || || || || |} </center> 17．交易性金融负债的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末公允价值 !!年初公允价值 |- | 1．发行的交易性债券 || || |- | 2．指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债 || || |- | 3．衍生金融负债 || || |- | 4．其他 || || |- | 合计 || || |} </center> 18．职工薪酬 （1）应付职工薪酬的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !!年初账面余额 !! 本期增加额 !! 本期支付额 !! 期末账面余额 |- | 一、工资、奖金、津贴和补贴 || || || || |- | 二、职工福利费 || || || || |- | 三、社会保险费 || || || || |- | 其中：1．医疗保险费 || || || || |- | 2．基本养老保险费 || || || || |- | 3．年金缴费 || || || || |- | 4．失业保险费 || || || || |- | 5．工伤保险费 || || || || |- | 6．生育保险费 || || || || |- | 四、住房公积金 || || || || |- | 五、工会经费和职工教育经费 || || || || |- | 六、非货币性福利 || || || || |- | 七、因解除劳动关系给予的补偿 || || || || |- | 八、其他 || || || || |- | 其中：以现金结算的股份支付 || || || || |- | 合计 || || || || |} </center> （2）企业本期为职工提供的各项非货币性福利形式、金额及其计算依据。 19．应交税费的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 税费项目 !! 期末账面余额 !!年初账面余额 |- | 1．增值税 || || |- | …… || || |- | 合计 || || |} </center> 20．其他流动负债的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !!年初账面余额 |- | 1． || || |- | …… || || |- | 合计 || || |} </center> 注：有预计负债、其他非流动负债的，比照其他流动负债进行披露。 21．短期借款和长期借款 （1）借款的披露格式如下： <center> [[image:2006-11-06-17.PNG]] </center> （2）对于期末逾期借款，应分别贷款单位、借款金额、逾期时间、年利率、逾期未偿还原因和预期还款期等进行披露。 22．应付债券的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !!年初账面余额 !! 本期增加额 !! 本期支付额 !! 期末账面余额 |- | 1. || || || || |- | …… || || || || |- | 合计 || || || || |} </center> 23．长期应付款的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面价值 !!年初账面价值 |- | 1． || || |- | …… || || |- | 合计 || || |} </center> 24．营业收入 （1）营业收入的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 本期发生额 !! 上期发生额 |- | 1．主营业务收入 || || |- | 2．其他业务收入 || || |- | 合计 || || |} </center> （2）披露建造合同当期预计损失的原因和金额，同时按下列格式披露： <center> [[image:2006-11-06-18.PNG]] </center> 25．公允价值变动收益的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 产生公允价值变动收益的来源 !! 本期发生额 !! 上期发生额 |- | 1． || || |- | …… || || |- | 合计 || || |} </center> 26．投资收益 （1）投资收益的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 产生投资收益的来源 !! 本期发生额 !! 上期发生额 |- | 1． || || |- | …… || || |- | 合计 || || |} </center> （2）按照权益法核算的长期股权投资，直接以被投资单位的账面净损益计算确认投资损益的事实及原因。 27．资产减值损失的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 本期发生额 !! 上期发生额 |- | 一、坏账损失 || || |- | 二、存货跌价损失 || || |- | 三、可供出售金融资产减值损失 || || |- | 四、持有至到期投资减值损失 || || |- | 五、长期股权投资减值损失 || || |- | 六、投资性房地产减值损失 || || |- | 七、固定资产减值损失 || || |- | 八、工程物资减值损失 || || |- | 九、在建工程减值损失 || || |- | 十、生产性生物资产减值损失 || || |- | 十一、油气资产减值损失 || || |- | 十二、无形资产减值损失 || || |- | 十三、商誉减值损失 || || |- | 十四、其他 || || |- | 合计 || || |} </center> 28．营业外收入的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 本期发生额 !! 上期发生额 |- | 1．非流动资产处置利得合计 || || |- | 其中：固定资产处置利得 || || |- | 无形资产处置利得 || || |- | …… || || |- | 合计 || || |} </center> 29．营业外支出的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 本期发生额 !! 上期发生额 |- | 1．非流动资产处置损失合计 || || |- | 其中：固定资产处置损失 || || |- | 无形资产处置损失 || || |- | …… || || |- | 合计 || || |} </center> 30．所得税费用 （1）所得税费用（收益）的组成，包括当期所得税、递延所得税。 （2）所得税费用（收益）与会计利润的关系。 31．企业应当披露取得政府补助的种类及金额。 32．每股收益 （1）基本每股收益和稀释每股收益分子、分母的计算过程。 （2）列报期间不具有稀释性但以后期间很可能具有稀释性的潜在普通股。 （3）在资产负债表日至财务报告批准报出日之间，企业发行在外普通股或潜在普通股股数发生重大变化的情况，如股份发行、股份回购、潜在普通股发行、潜在普通股转换或行权等。 33．企业可以按照费用的性质分类披露利润表。 34．非货币性资产交换 （1）换入资产、换出资产的类别。 （2）换入资产成本的确定方式。 （3）换入资产、换出资产的公允价值及换出资产的账面价值。 35．股份支付 （1）当期授予、行权和失效的各项权益工具总额。 （2）期末发行在外股份期权或其他权益工具行权价的范围和合同剩余期限。 （3）当期行权的股份期权或其他权益工具以其行权日价格计算的加权平均价格。 （4）股份支付交易对当期财务状况和经营成果的影响。 36．债务重组 按照《企业会计准则第12号——债务重组》第十四条或第十五条的相关规定进行披露。 37．借款费用 （1）当期资本化的借款费用金额。 （2）当期用于计算确定借款费用资本化金额的资本化率。 38．外币折算 （1）计入当期损益的汇兑差额。 （2）处置境外经营对外币财务报表折算差额的影响。 39．企业合并 企业合并发生当期的期末，合并方或购买方应当按照《企业会计准则第20号——企业合并》第十八条或第十九条的相关规定进行披露。 40．租赁 （1）融资租赁出租人应当说明未实现融资收益的余额，并披露与融资租赁有关的下列信息： <center> {| class="wikitable" |- ! 剩余租赁期 !! 最低租赁收款额 |- | 1年以内（含1年） || |- | 1年以上 2年以内（含2年） || |- | 2年以上 3年以内（含3年） || |- | 3年以上 || |- | 合计 || |} </center> （2）经营租赁出租人各类租出资产的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 经营租赁租出资产类别 !! 期末账面价值 !!年初账面价值 |- | 1．机器设备 || || |- | 2．运输工具 || || |- | …… || || |- | 合计 || || |} </center> （3）融资租赁承租人应当说明未确认融资费用的余额，并披露与融资租赁有关的下列信息： ①各类租入固定资产的年初和期末原价、累计折旧额、减值准备累计金额。 ②以后年度将支付的最低租赁付款额的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 剩余租赁期 !! 最低租赁收款额 |- | 1年以内（含1年） || |- | 1年以上 2年以内（含2年） || |- | 2年以上 3年以内（含3年） || |- | 3年以上 || |- | 合计 || |} </center> （4）对于重大的经营租赁，经营租赁承租人应当披露下列信息： <center> {| class="wikitable" |- ! 剩余租赁期 !! 最低租赁收款额 |- | 1年以内（含1年） || |- | 1年以上 2年以内（含2年） || |- | 2年以上 3年以内（含3年） || |- | 3年以上 || |- | 合计 || |} </center> （5）披露各售后租回交易以及售后租回合同中的重要条款。 41．终止经营的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 本期发生额 !! 上期发生额 |- | 一、终止经营收入 || || |- | 减：终止经营费用 || || |- | 二、终止经营利润总额 || || |- | 减：终止经营所得税费用 || || |- | 三、终止经营净利润 || || |} </center> 42．分部报告 （1）主要报告形式是业务分部的披露格式如下： <center> [[image:2006-11-06-19.PNG]] </center> 注：主要报告形式是地区分部的，比照业务分部格式进行披露。 （2）在主要报告形式的基础上，对于次要报告形式，企业还应披露对外交易收入、分部资产总额。 （七）或有事项 按照《企业会计准则第13号——或有事项》第十四条和第十五条的相关规定进行披露。 （八）资产负债表日后事项 1.每项重要的资产负债表日后非调整事项的性质、内容，及其对财务状况和经营成果的影响。无法做出估计的，应当说明原因。 2.资产负债表日后，企业利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润。 （九）关联方关系及其交易 1．本企业的母公司有关信息披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 母公司名称 !! 注册地 !! 业务性质 !! 注册资本 |- | || || || |} </center> 母公司不是本企业最终控制方的，说明最终控制方名称。 母公司和最终控制方均不对外提供财务报表的，说明母公司之上与其最相近的对外提供财务报表的母公司名称。 2．母公司对本企业的持股比例和表决权比例。 3．本企业的子公司有关信息披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 子公司名称 !! 注册地 !! 业务性质 !! 注册资本 !! 本企业合计持股比例 !! 本企业合计享有的表决权比例 |- | 1. || || || || || |- | …… || || || || || |} </center> 4．本企业的合营企业有关信息披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 被投资单位名称 !! 注册地 !! 业务性质 !! 注册资本 !! 本企业持股比例 !! 本企业在被投资单位表决权比例 !! 期末资产总额 !! 期末负债总额 !! 本期营业收入总额 !! 本期净利润 |- | 1. || || || || || || || || || |- | …… || || || || || || || || || |} </center> 注：有联营企业的，比照合营企业进行披露。 5．本企业与关联方发生交易的，分别说明各关联方关系的性质、交易类型及交易要素。交易要素至少应当包括： （1）交易的金额。 （2）未结算项目的金额、条款和条件，以及有关提供或取得担保的信息。 （3）未结算应收项目的坏账准备金额。 （4）定价政策。 ====五、商业银行资产负债表、利润表和所有者权益变动表格式==== <center> [[image:2006-11-06-20.png|500px]] </center> <center> [[image:2006-11-06-21.png|500px]] </center> <center> [[image:2006-11-06-22.png|500px]] </center> ====六、商业银行报表附注==== 商业银行应当按照规定披露附注信息，主要包括下列内容： （一）商业银行的基本情况 （二）财务报表的编制基础 （三）遵循企业会计准则的声明 （四）重要会计政策和会计估计 （五）会计政策和会计估计变更以及差错更正的说明以上（一）至（五）项，应当比照一般企业进行披露。 （六）报表重要项目的说明 1.现金及存放中央银行款项的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 库存现金 || || |- | 存放中央银行法定准备金 || || |- | 存放中央银行超额存款准备金 || || |- | 存放中央银行的其他款项 || || |- | 合计 || || |} </center> 2.拆出资金的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 拆放其他银行 || || |- | 拆放非银行金融机构 || || |- | 拆出资金账面价值 || || |- | 合计 || || |} </center> 3.交易性金融资产（不含衍生金融资产）的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 债券 || || |- | 基金 || || |- | 权益工具 || || |- | 其他 || || |- | 合计 || || |} </center> 如有指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，也应比照上述格式进行披露。 4.衍生工具的披露格式如下： <center> [[image:2006-11-06-23.png|500px]] </center> 5.买入返售金融资产的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 证券 || || |- | 票据 || || |- | 贷款 || || |- | 其他 || || |- | 减：坏账准备 || || |- | 买入返售金融资产账面价值 || || |} </center> 6.发放贷款和垫款 （1）贷款和垫款按个人和企业分布情况的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 个人贷款和垫款 —信用卡 —住房抵押 —其他 || || |- | 企业贷款和垫款 —贷款 —贴现 —其他 || || |- | 贷款和垫款总额 || || |- | 减：贷款损失准备 其中：单项计提数 组合计提数 || || |- | 贷款和垫款账面价值 || || |} </center> 注：银行可以按行业风险集中情况自行确定行业分布。 （3）贷款和垫款按地区分布情况的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 地区分布 !! 期末账面余额 !! 比例（%） !! 年初账面余额 !! 比例（%） |- | 华南地区 || || || || |- | 华北地区 || || || || |- | …… || || || || |- | 其他地区 || || || || |- | 贷款和垫款总额 || || || || |- | 减：贷款损失准备 其中：单项计提数 组合计提数 || || || || |- | 贷款和垫款账面价值 || || || || |} </center> 注：银行可以按地区风险集中情况自行确定地区分布。 （4）贷款和垫款按担保方式分布情况的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 信用贷款 || || |- | 保证贷款 || || |- | 附担保物贷款 || || |- | 其中：抵押贷款 || || |- | 质押贷款 || || |- | 贷款和垫款总额 || || |- | 减：贷款损失准备 其中：单项计提数 组合计提数 || || |- | 贷款和垫款账面价值 || || |} </center> （5）逾期贷款的披露格式如下： <center> [[image:2006-11-06-24.png|500px]] </center> 注：即使是本金逾期1天，整笔贷款也应划为逾期贷款。 （6）贷款损失准备的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! rowspan="2"|项目 !! colspan="2"|本期金额 !! colspan="2"|上期金额 |- ! 单项 !! 组合 !! 单项 !! 组合 |- | 期初余额 || || || || |- | 本期计提 || || || || |- | 本期转出 || || || || |- | 本期核销 || || || || |- | 本期转回 —收回原转销贷款和垫款导致的转回 —贷款和垫款因折现价值上升导致转回 —其他因素导致的转回 || || || || |- | 期末余额 || || || || |} </center> 注：①本期转出是指贷款转为抵债资产等而转出的贷款损失准备。 ②本期核销是指经批准贷款予以核销而核销的贷款损失准备。 7.可供出售金融资产的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末公允价值 !! 年初公允价值 |- | 债券 其中：债券类别1 …… || || |- | 权益工具 其中：权益类别1 …… || || |- | 其他 || || |- | 合计 || || |} </center> 8. 持有至到期投资的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 !! 期末公允价值 |- | 债券 其中：债券类别1 …… || || || |- | 其他 || || || |- | 持有至到期投资合计 || || || |- | 减：持有至到期投资减值准备 || || || |- | 持有至到期投资账面价值 || || || |} </center> 9.其他资产的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 存出保证金 || || |- | 应收股利 || || |- | 其他应收款 || || |- | 抵债资产 || || |- | …… || || |- | 合计 || || |} </center> 注：抵债资产的类别、减值准备计提、本年处置情况及未来处置计划，应同时予以披露。 10.企业应当分别借入中央银行款项、国家外汇存款等披露期末账面余额和年初账面余额。 11.企业应当分别同业、其他金融机构存放款项披露期末账面余额和年初账面余额。 12.企业应当分别银行拆入、非银行金融机构拆入披露期末账面余额和年初账面余额。 13.交易性金融负债（不含衍生金融负债）的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 外币债券卖空 || || |- | 其他 || || |- | 合计 || || |} </center> 如有指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，也应比照上述格式披露。 14.卖出回购金融资产款的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 证券 || || |- | 票据 || || |- | 贷款 || || |- | 其他 || || |- | 合计 || || |} </center> 15.吸收存款的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 活期存款 —公司 || || |- | …… || || |- | 定期存款（含通知存款） —公司 || || |- | …… || || |- | 其他存款（含汇出汇款、应解汇款等） || || |- | 合计 || || |} </center> 16.应付债券的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 债券类型 !! 发行日 !! 到期日 !! 利率 !! 期初账面余额 !! 本期增加额 !! 本期减少额 !! 期末账面余额 |- | 债券类别1 || || || || || || || |- | …… || || || || || || || |- | 合计 || || || || || || || |} </center> 注： （1）发行次级债券的，应补充披露发行总面值、转换选择权条款、未摊销发行成本余额等。 （2）发行可转换公司债券的，应补充披露发行日可转换公司债券面值、债务成份和权益成份的初始确认金额、本期和上期支付的利息总额等。 17.其他负债的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 存入保证金 || || |- | 应付股利 || || |- | 其他应付款 || || |- | …… || || |- | 合计 || || |} </center> 18.披露一般风险准备的期末、年初余额及计提比例。 19.利息净收入的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 本期发生额 !! 上期发生额 |- | 利息收入 —存放同业 —存放中央银行 —拆出资金 —发放贷款及垫款 其中：个人贷款和垫款公司贷款和垫款票据贴现 —买入返售金融资产 —债券投资 —其他 其中：已减值金融资产利息收入 || || |- | 利息支出 —同业存放 —向中央银行借款 —拆入资金 —吸收存款 —卖出回购金融资产 —发行债券 —其他 || || |- | 利息净收入 || || |} </center> 20.手续费及佣金净收入的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 本期发生额 !! 上期发生额 |- | 手续费及佣金收入 —结算与清算手续费 —代理业务手续费 —信用承诺手续费及佣金 —银行卡手续费 —顾问和咨询费 —托管及其他受托业务佣金其他 || || |- | 手续费及佣金支出 —手续费支出 —佣金支出 || || |- | 手续费及佣金净收入 || || |} </center> 21.投资收益的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 本期发生额 !! 上期发生额 |- | 以公允价值计量且其变动计入当期损益的权益工具投资 || || |- | 可供出售权益工具投资 || || |- | 长期股权投资 || || |- | 其他 || || |- | 合计 || || |} </center> 22.公允价值变动收益的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 本期发生额 !! 上期发生额 |- | 交易性金融工具 || || |- | 可供出售权益工具投资 || || |- | 指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融工具 || || |- | 衍生工具 || || |- | 其他 || || |- | 合计 || || |} </center> 23.业务及管理费的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 本期发生额 !! 上期发生额 |- | 电子设备运转费 || || |- | 安全防范费 || || |- | 物业管理费 || || |- | 其他 || || |- | 合计 || || |} </center> 24.分部报告 （1）主要报告形式是业务分部的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! rowspan="2"|项目 !! colspan="2"|××业务 !! colspan="2"|××业务 !! rowspan="2"|…… !! colspan="2"|其他 !! colspan="2"|抵销 !! colspan="2"|合计 |- ! 本期 !! 上期 !! 本期 !! 上期 !! 本期 !! 上期 !! 本期 !! 上期 !! 本期 !! 上期 |- | 一、营业收入 || || || || || || || || || || || |- | 利息净收入 其中：分部间利息净收入 || || || || || || || || || || || |- | 手续费及佣金净收入 其中：分部间手续费及佣金净收入 || || || || || || || || || || || |- | 其他收入 || || || || || || || || || || || |- | 二、营业费用 || || || || || || || || || || || |- | 三、营业利润（亏损） || || || || || || || || || || || |- | 四、资产总额 || || || || || || || || || || || |- | 五、负债总额 || || || || || || || || || || || |- | 六、补充信息 || || || || || || || || || || || |- | 1．折旧和摊销费用 || || || || || || || || || || || |- | 2．资本性支出 || || || || || || || || || || || |- | 3．折旧和摊销以外的非现金费用 || || || || || || || || || || || |} </center> 注：主要报告形式是地区分部的，比照业务分部格式进行披露。 （2）在主要报告形式的基础上，对于次要报告形式，企业还应披露对外交易收入、分部资产总额。 25.担保物 按照《企业会计准则第37号——金融工具列报》第二十一条和第二十二条的相关规定进行披露。 26.金融资产转移（含资产证券化） 按照《企业会计准则第37号——金融工具列报》第二十条的相关规定进行披露。 27.除上述项目以外的其他项目，应当比照一般企业进行披露。 （七）或有事项 除比照一般企业进行披露外，还应对承诺事项作如下披露： 1.信贷承诺的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末合同金额 !! 年初合同金额 |- | 贷款承诺 其中：1.原到期日在1年以内 2.原到期日在1年或以上 || || |- | 开出信用证 || || |- | 开出保函 || || |- | 银行承兑汇票 || || |- | 其他 || || |- | 合计 || || |} </center> 注：对信贷承诺应计算并披露本期和上期信贷风险加权金额。 2.存在经营租赁承诺、资本支出承诺、证券承销及债券承兑承诺的，还应披露有关情况。 （八）资产负债表日后事项 比照一般企业进行披露。 （九）关联方关系及其交易 比照一般企业进行披露。 （十）风险管理 按照《企业会计准则第37号——金融工具列报》第二十五条至第四十五条的相关规定进行披露。 ====七、保险公司资产负债表、利润表、所有者权益变动表格式==== <center> [[image:2006-11-06-25.png|500px]] </center> <center> [[image:2006-11-06-26.png|500px]] </center> 保险公司所有者权益变动表，比照商业银行格式。 ====八、保险公司报表附注==== 保险公司应当按照规定披露附注信息，主要包括下列内容： （一）保险公司的基本情况 （二）财务报表的编制基础 （三）遵循企业会计准则的声明 （四）重要会计政策和会计估计 （五）会计政策和会计估计变更以及差错更正的说明以上（一）至（五）项，应当比照一般企业进行披露。 （六）报表重要项目的说明 1.应收保费账龄结构的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 账龄 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 3个月以内（含3个月） || || |- | 3个月至1年（含1年） || || |- | 1年以上 || || |- | 合计 || || |} </center> 2.应收代位追偿款 （1）应收代位追偿款账龄结构的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 账龄 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 1个月以内（含1个月） || || |- | 1个月至3个月（含3个月） || || |- | 3个月至1年（含1年） || || |- | 1年以上 || || |- | 合计 || || |} </center> （2）金额重大代位追偿款产生的原因和未确认的理由。 3.定期存款的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 到期期限 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 1个月至3个月（含3个月） || || |- | 3个月至1年（含1年） || || |- | 1年至2年（含2年） || || |- | 2年至3年（含3年） || || |- | 3年至4年（含4年） || || |- | 4年至5年（含5年） || || |- | 5年以上 || || |- | 合计 || || |} </center> 债券投资到期期限结构，比照上述格式披露。 4.其他资产的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 应收股利 || || |- | 损余物资 || || |- | …… || || |- | 其他 || || |- | 合计 || || |} </center> 注：损余物资产生的原因、所处置损余物资的账面价值、实现的损益，应同时予以披露。 5.保户储金（或保户投资款）的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 到期期限 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 1年以内（含1年） || || |- | 1年至3年（含3年） || || |- | 3年至5年（含5年） || || |- | 5年以上 || || |- | 合计 || || |} </center> 6.保险合同准备金 （1）保险合同准备金增减变动情况的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! rowspan="2"|项目 !! rowspan="2"|年初账面余额 !! rowspan="2"|本期增加额 !! colspan="4"|本期减少额 !! rowspan="2"|期末账面余额 |- ! 赔付款项 !! 提前解除 !! 其他 !! 合计 |- | 未到期责任准备金原保险合同 再保险合同 || || || || || || || |- | 未决赔款准备金原保险合同 再保险合同 || || || || || || || |- | 寿险责任准备金原保险合同 再保险合同 || || || || || || || |- | 长期健康险责任准备金原保险合同 再保险合同 || || || || || || || |- | 合同 || || || || || || || |} </center> （2）保险合同准备金未到期期限的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! rowspan="2"|项目 !! colspan="2"|期末账面余额 !! colspan="2"|年初账面余额 |- ! 1年以下（含1年） !! 1年以上 !! 1年以下（含1年） !! 1年以上 |- | 未到期责任准备金 原保险合同再保险合同 || || || || |- | 未决赔款准备金原保险合同 再保险合同 || || || || |- | 寿险责任准备金 原保险合同再保险合同 || || || || |- | 长期健康险责任准备金原保险合同 再保险合同 || || || || |- | 合计 || || || || |} </center> （3）原保险合同未决赔款准备金的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 未决赔款准备金 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 已发生已报案未决赔款准备金 || || |- | 已发生未报案未决赔款准备金 || || |- | 理赔费用准备金 || || |- | 合计 || || |} </center> 7.其他负债的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 应付利息 || || |- | …… || || |- | 合计 || || |} </center> 8.企业应当分别原保险合同和再保险合同披露提取未到期责任准备金的本期发生额和上期发生额。 9.赔付支出 （1）赔付支出按保险合同列示的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 本期发生额 !! 上期发生额 |- | 原保险合同 || || |- | 再保险合同 || || |- | 合计 || || |} </center> （2）赔付支出按内容列示的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 本期发生额 !! 上期发生额 |- | 赔款支出 || || |- | 满期给付 || || |- | 年金给付 || || |- | 死伤医疗给付 || || |- | …… || || |- | 合计 || || |} </center> 10.提取保险责任准备金 （1）提取保险责任准备金按保险合同列示的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 本期发生额 !! 上期发生额 |- | 提取未决赔款准备金原保险合同 再保险合同 || || |- | 提取寿险责任准备金原保险合同 再保险合同 || || |- | 提取长期健康险责任准备金原保险合同 再保险合同 || || |- | 合计 || || |} </center> （2）提取原保险合同未决赔款准备金按构成内容列示的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 提取未决赔款准备金 !! 本期发生额 !! 上期发生额 |- | 已发生已报案未决赔款准备金 || || |- | 已发生未报案未决赔款准备金 || || |- | 理赔费用准备金 || || |- | 合计 || || |} </center> 11.摊回保险责任准备金的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 本期发生额 !! 上期发生额 |- | 摊回未决赔款准备金 || || |- | 摊回寿险责任准备金 || || |- | 摊回长期健康险责任准备金 || || |- | 合计 || || |} </center> 12.分部报告 （1）主要报告形式是业务分部的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! rowspan="2"|项目 !! colspan="2"|××业务 !! colspan="2"|××业务 !! rowspan="2"|…… !! colspan="2"|其他 !! colspan="2"|抵销 !! colspan="2"|合计 |- ! 本期 !! 上期 !! 本期 !! 上期 !! 本期 !! 上期 !! 本期 !! 上期 !! 本期 !! 上期 |- | 一、营业收入 || || || || || || || || || || || |- | 二、营业费用 || || || || || || || || || || || |- | 三、营业利润（亏损） || || || || || || || || || || || |- | 四、资产总额 || || || || || || || || || || || |- | 五、负债总额 || || || || || || || || || || || |- | 六、补充信息 || || || || || || || || || || || |- | 1．折旧和摊销费用 || || || || || || || || || || || |- | 2．资本性支出 || || || || || || || || || || || |- | 3．折旧和摊销以外的非现金费用 || || || || || || || || || || || |} </center> 注：主要报告形式是地区分部的，比照业务分部格式进行披露。 （2）在主要报告形式的基础上，对于次要报告形式，企业还应披露对外交易收入、分部资产总额。 13.投资连结产品 （1）投资连结产品基本情况，包括名称、设立时间、账户特征、投资组合规定、投资风险等。 （2）独立账户单位数及每一独立账户单位净资产。 （3）独立账户的投资组合情况。 （4）风险保费、独立账户管理费计提情况。 （5）投资连结产品采用的主要会计政策。 （6）独立账户资产的估值原则。 14.除以上项目以外的其他项目，应当比照商业银行进行披露。 （七）或有事项 比照商业银行进行披露。 （八）资产负债表日后事项比照商业银行进行披露。 （九）关联方关系及其交易比照商业银行进行披露。 （十）风险管理 1.保险风险 （1）风险管理目标和减轻风险的政策 ①管理资产负债的技术，包括保持偿付能力的方法等。 ②选择和接受可承保保险风险的政策，包括确定可接受风险的范围和水平等。 ③评估和监控保险风险的方法，包括内部风险计量模型、敏感性分析等。 ④限制和转移保险风险的方法，包括共同保险、再保险等。 （2）保险风险类型 ①保险风险的内容。 ②减轻保险风险的因素及程度，包括再保险等。 ③可能引起现金流量发生变动的因素。 （3）保险风险集中度 ①保险风险集中的险种。 ②保险风险集中的地域。 （4）不考虑分出业务的索赔进展信息的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 前四年 !! 前三年 !! 前二年 !! 前一年 !! 本年 !! 合计 |- | 本年末累计赔付款项估计额 || || || || || || |- | 一年后累计赔付款项估计额 || || || || || || |- | 二年后累计赔付款项估计额 || || || || || || |- | 三年后累计赔付款项估计额 || || || || || || |- | 四年后累计赔付款项估计额 || || || || || || |- | 累计赔付款项估计额 || || || || || || |- | 累计支付的赔付款项 || || || || || || |- | 以前期间调整额 || || || || || || |- | 尚未支付的赔付款项 || || || || || || |} </center> 扣除分出业务后的索赔进展信息，比照上述不考虑分出业务的索赔进展信息的格式进行披露。 （5）与保险合同有关的重大假设 ①重大假设，包括死亡率、发病率、退保率、投资收益率等。 ②对假设具有重大影响的数据的来源。 ③假设变动的影响及敏感性分析。 ④影响假设不确定性的事项和程度。 ⑤不同假设之间的关系。 ⑥描述过去经验和当前情况。 ⑦假设与可观察到的市场价格或其他公开信息的符合程度。 2.除保险风险以外的其他风险，应当比照商业银行进行披露。 ====九、证券公司资产负债表、利润表、所有者权益变动表格式==== <center> [[image:2006-11-06-27.png|500px]] </center> <center> [[image:2006-11-06-28.png|500px]] </center> 证券公司所有者权益变动表，比照商业银行格式。 ====十、证券公司报表附注==== 证券公司应当按照规定披露附注信息，主要包括下列内容： （一）证券公司的基本情况 （二）财务报表的编制基础 （三）遵循企业会计准则的声明 （四）重要会计政策和会计估计 （五）会计政策和会计估计变更以及差错更正的说明以上（一）至（五）项，应当比照一般企业进行披露。 （六）报表重要项目的说明 1.货币资金的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 库存现金 || || |- | 银行存款 || || |- | 其中：公司自有 || || |- | 经纪业务客户 || || |- | 结算备付金 || || |- | 其中：公司自有 || || |- | 经纪业务客户 || || |- | 其他货币资金 || || |- | 其中：新股申购款 || || |- | 合计 || || |} </center> 2.买入返售金融资产除比照商业银行进行披露外，还应按交易对手披露以下信息： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 同业 || || |- | 其他非银行金融机构 || || |- | 合计 || || |} </center> 3.存出保证金的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 交易保证金 || || |- | 履约保证金 || || |- | 合计 || || |} </center> 4.企业应当披露代理承销证券的方式（全额包销、余额包销、代销）、承销证券的种类等情况。 5.企业应当披露代理兑付债券的方式、种类、记名证券或无记名证券情况。 6.交易席位费的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 年初账面余额 !! 本期增加额 !! 本期减少额 !! 期末账面余额 |- | 一、原价合计 || || || || |- | 1．上海证券交易所 || || || || |- | 其中：A股 || || || || |- | B股 || || || || |- | 2．深圳证券交易所 || || || || |- | 其中：A股 || || || || |- | B股 || || || || |- | 二、累计摊销额合计 || || || || |- | 1．上海证券交易所 || || || || |- | 其中：A股 || || || || |- | B股 || || || || |- | 2．深圳证券交易所 || || || || |- | 其中：A股 || || || || |- | B股 || || || || |- | 三、交易席位费账面价值合计 || || || || |- | 1．上海证券交易所 || || || || |- | 其中：A股 || || || || |- | B股 || || || || |- | 2．深圳证券交易所 || || || || |- | 其中：A股 || || || || |- | B股 || || || || |} </center> 7.其他资产的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 应收股利 || || |- | 其他应收款 || || |- | …… || || |- | 其他 || || |- | 合计 || || |} </center> 8.卖出回购金融资产款除比照商业银行进行披露外，还应按交易对手披露以下信息： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 同业 || || |- | 其他非银行金融机构 || || |- | 合计 || || |} </center> 9.代理买卖证券款的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 个人客户 || || |- | 法人客户 || || |- | …… || || |- | 合计 || || |} </center> 10.代理承销证券款的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 股票 || || |- | 债券 || || |- | 其中：国债 || || |- | 金融债券 || || |- | 企业债券 || || |- | 其他有价证券 || || |- | 合计 || || |} </center> 11.代理兑付证券款的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 年初账面余额 !! 本期收到兑付资金 !! 本期已兑付债券 !! 本期结转手续费收入 !! 期末账面余额 |- | 国债 || || || || || |- | 企业债券 || || || || || |- | 金融债券 || || || || || |- | 其他债券 || || || || || |- | 合计 || || || || || |} </center> 12.其他负债的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 期末账面余额 !! 年初账面余额 |- | 应付股利 || || |- | 其他应付款 || || |- | …… || || |- | 合计 || || |} </center> 13.受托客户资产管理业务的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 资产项目 !! 期末余额 !! 年初余额 !! 负债项目 !! 期末余额 !! 年初余额 |- | 受托管理资金存款 || || || 受托管理资金 || || |- | 客户结算备付金 || || || 应付款项 || || |- | 应收款项 || || || || || |- | 受托投资 || || || || || |- | 其中：投资成本 || || || || || |- | 已实现未结算损益 || || || || || |- | 合计 || || || 合计 || || |} </center> 14.手续费及佣金净收入的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 本期发生额 !! 上期发生额 |- | 手续费及佣金收入 —证券承销业务 —证券经纪业务 —受托客户资产管理业务 —代理兑付证券 —代理保管证券 —其他 || || |- | 手续费及佣金支出 —证券经纪业务手续费支出 —佣金支出 —其他 || || |- | 手续费及佣金净收入 || || |} </center> 15.受托客户资产管理手续费及佣金收入的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 本期发生额 !! 上期发生额 |- | 定向资产管理业务 || || |- | 专项资产管理业务 || || |- | 集合资产管理业务（按项目列示） 1. …… || || |- | 合计 || || |} </center> 16.分部报告 （1）主要报告形式是业务分部的披露格式如下： 单位：元 <center> {| class="wikitable" |- ! rowspan="2"|项目 !! colspan="2"|××业务 !! colspan="2"|××业务 !! rowspan="2"|…… !! colspan="2"|其他 !! colspan="2"|抵销 !! colspan="2"|合计 |- ! 本期 !! 上期 !! 本期 !! 上期 !! 本期 !! 上期 !! 本期 !! 上期 !! 本期 !! 上期 |- | 一、营业收入 || || || || || || || || || || || |- | 手续费及佣金净收入 其中：分部间手续费及佣金净收入 || || || || || || || || || || || |- | 其他收入 || || || || || || || || || || || |- | 二、营业费用 || || || || || || || || || || || |- | 三、营业利润（亏损） || || || || || || || || || || || |- | 四、资产总额 || || || || || || || || || || || |- | 五、负债总额 || || || || || || || || || || || |- | 六、补充信息 || || || || || || || || || || || |- | 1．折旧和摊销费用 || || || || || || || || || || || |- | 2．资本性支出 || || || || || || || || || || || |- | 3．折旧和摊销以外的非现金费用 || || || || || || || || || || || |} </center> 注：主要报告形式是地区分部的，比照业务分部格式进行披露。 （2）在主要报告形式的基础上，对于次要报告形式，企业还应披露对外交易收入、分部资产总额。 17.除以上项目以外的其他项目，应当比照商业银行进行披露。 （七）或有事项 比照商业银行进行披露。 （八）资产负债表日后事项 比照商业银行进行披露。 （九）关联方关系及其交易比照商业银行进行披露。 （十）风险管理 1.风险管理政策和组织架构 （1）风险管理政策，主要包括对各种风险的来源、正式风险治理组织和科学的监督流程及其定期复核制度，以及在严格职责分离、监督和控制基础上各相关业务部门、高级管理人员和风险管理职能部门之间的沟通和协作等。 （2）风险治理组织架构，主要包括各风险管理委员会和相关职能部门的设立和运转情况。 2.信用风险 除比照商业银行披露必要的信用风险信息外，还应按行业、地区和交易对手的信用评级等分别披露信用风险信息。 3.流动风险 除比照商业银行披露必要的流动风险信息外，还应披露进行流动性风险管理拟采取的主要措施。 4.市场风险 比照商业银行披露市场风险信息。 ===《企业会计准则第31号——现金流量表》应用指南=== ====一、现金及现金等价物==== 现金，是指企业库存现金以及可以随时用于支付的存款。不能随时用于支付的存款不属于现金。 现金等价物，是指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小的投资。期限短，一般是指从购买日起三个月内到期。现金等价物通常包括三个月内到期的债券投资等。 权益性投资变现的金额通常不确定，因而不属于现金等价物。企业应当根据具体情况，确定现金等价物的范围，一经确定不得随意变更。 现金流量，是指现金和现金等价物的流入和流出。 ====二、现金流量表格式==== 现金流量表格式分别一般企业、商业银行、保险公司、证券公司等企业类型予以规定。企业应当根据其经营活动的性质，确定本企业适用的现金流量表格式。 政策性银行、信托投资公司、租赁公司、财务公司、典当公司应当执行商业银行现金流量表格式规定，如有特别需要，可以结合本企业的实际情况，进行必要调整和补充。 担保公司应当执行保险公司现金流量表格式规定，如有特别需要，可以结合本企业的实际情况，进行必要调整和补充。 资产管理公司、基金公司、期货公司应当执行证券公司现金流量表格式规定，如有特别需要，可以结合本企业的实际情况，进行必要调整和补充。 （一）一般企业现金流量表格式 <center> [[image:2006-11-06-5.png|500px]] </center> （二）商业银行现金流量表格式 <center> [[image:2006-11-06-6.png|500px]] </center> （三）保险公司现金流量表格式 <center> [[image:2006-11-06-7.png|500px]] </center> （四）证券公司现金流量表格式 <center> [[image:2006-11-06-8.png|500px]] </center> ====三、现金流量表附注==== 现金流量表附注适用于一般企业、商业银行、保险公司、证券公司等各类企业。 （一）现金流量表补充资料披露格式 企业应当采用间接法在现金流量表附注中披露将净利润调节为经营活动现金流量的信息。 <center> [[image:2006-11-06-9.png|500px]] </center> （二）企业应当按下列格式披露当期取得或处置子公司及其他营业单位的有关信息： <center> [[image:2006-11-06-10.png|500px]] </center> （三）现金和现金等价物的披露格式如下： <center> [[image:2006-11-06-11.PNG|500px]] </center> ===《企业会计准则第33号——合并财务报表》应用指南=== 一、以控制为基础确定合并财务报表的合并范围 （一）应当纳入合并财务报表合并范围的被投资单位。 母公司应当将其控制的所有子公司，无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司，均应纳入合并财务报表的合并范围。 以控制为基础确定合并财务报表的合并范围，应当强调实质重于形式，综合考虑所有相关事实和因素进行判断，如投资者的持股情况、投资者之间的相互关系、公司治理结构、潜在表决权等。 （二）母公司控制的特殊目的主体也应纳入合并财务报表的合并范围。判断母公司能否控制特殊目的主体应当考虑如下主要因素： 1．母公司为融资、销售商品或提供劳务等特定经营业务的需要直接或间接设立特殊目的主体。 2．母公司具有控制或获得控制特殊目的主体或其资产的决策权。 比如，母公司拥有单方面终止特殊目的主体的权力、变更特殊目的主体章程的权力、对变更特殊目的主体章程的否决权等。 3．母公司通过章程、合同、协议等具有获取特殊目的主体大部分利益的权力。 4．母公司通过章程、合同、协议等承担了特殊目的主体的大部分风险。 （三）不能控制的被投资单位，不纳入合并财务报表的合并范围。 原采用比例合并法的合营企业，应当改用权益法核算。 二、合并报表格式 合并财务报表的格式及其中各项目，涵盖了母公司和从事各类经济业务的子公司的情况，包括一般企业、商业银行、保险公司和证券公司等。合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表、合并所有者权益变动表的格式如下： <center> [[image:2006-11-06-12.png|500px]] </center> <center> [[image:2006-11-06-13.png|500px]] </center> 注：（1）合并利润表收入、费用项目按照各类企业利润表的相同口径填列。 （2）同一控制下企业合并的当期，还应单独列示被合并方在合并前实现的净利润。 <center> [[image:2006-11-06-14.png|500px]] </center> <center> [[image:2006-11-06-15.png|500px]] </center> 三、合并报表附注 企业应当按照规定披露附注信息，主要包括下列内容： （一）企业集团的基本情况 （二）财务报表的编制基础 （三）遵循企业会计准则的声明 （四）重要会计政策和会计估计 （五）会计政策和会计估计变更以及差错更正的说明 （六）报表重要项目的说明 （七）或有事项 （八）资产负债表日后事项 （九）关联方关系及其交易 （十）风险管理 以上（一）至（十）项，应当比照《企业会计准则第30号——财务报表列报》应用指南的相关规定进行披露。 合并现金流量表，还应遵循《企业会计准则第31号——现金流量表》应用指南的相关规定进行披露。 （十一）母公司和子公司信息 1．子公司有关信息的披露格式如下： <center> {| class="wikitable" |- ! 子公司名称 !! 注册地 !! 业务性质 !! 注册资本 !! 本企业合计持股比例 !! 本企业合计享有的表决权比例 |- | 1. || || || || || |- | …… || || || || || |} </center> 2．母公司拥有被投资单位表决权不足半数但能对被投资单位形成控制的原因。 3．母公司直接或通过其他子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权但未能对其形成控制的原因。 4．子公司所采用的会计政策与母公司不一致的，母公司编制合并财务报表的处理方法。 5．子公司与母公司会计期间不一致的，母公司编制合并财务报表的处理方法。 6．本期不再纳入合并范围的原子公司，说明原子公司的名称、注册地、业务性质、母公司的持股比例和表决权比例，本期不再成为子公司的原因。 原子公司在处置日和上一会计期间资产负债表日资产、负债和所有者权益的金额以及本期期初至处置日的收入、费用和利润的金额。 7．子公司向母公司转移资金的能力受到严格限制的情况。 8．作为子公司纳入合并范围的特殊目的主体的业务性质、业务活动等。 ===《企业会计准则第34号——每股收益》应用指南=== ====一、发行在外普通股加权平均数的计算==== 根据本准则第五条规定，计算发行在外普通股加权平均数，作为权数的已发行时间、报告期时间和已回购时间通常按天数计算；在不影响计算结果合理性的前提下，也可以采用简化的计算方法，如按月数计算。 ====二、稀释每股收益的计算==== 根据本准则第七条规定，企业存在稀释性潜在普通股的，应当计算稀释每股收益。潜在普通股主要包括：可转换公司债券、认股权证和股份期权等。 （一）可转换公司债券。对于可转换公司债券，计算稀释每股收益时，分子的调整项目为可转换公司债券当期已确认为费用的利息等的税后影响额；分母的调整项目为假定可转换公司债券当期期初或发行日转换为普通股的股数加权平均数。 （二）认股权证和股份期权。根据本准则第十条规定，认股权证、股份期权等的行权价格低于当期普通股平均市场价格时，应当考虑其稀释性。 计算稀释每股收益时，作为分子的净利润金额一般不变；分母的调整项目为按照本准则第十条中规定的公式所计算的增加的普通股股数，同时还应考虑时间权数。 公式中的行权价格和拟行权时转换的普通股股数，按照有关认股权证合同和股份期权合约确定。公式中的当期普通股平均市场价格，通常按照每周或每月具有代表性的股票交易价格进行简单算术平均计算。在股票价格比较平稳的情况下，可以采用每周或每月股票的收盘价作为代表性价格；在股票价格波动较大的情况下，可以采用每周或每月股票最高价与最低价的平均值作为代表性价格。无论采用何种方法计算平均市场价格，一经确定，不得随意变更，除非有确凿证据表明原计算方法不再适用。当期发行认股权证或股份期权的，普通股平均市场价格应当自认股权证或股份期权的发行日起计算。 （三）多项潜在普通股 根据本准则第十二条规定，稀释性潜在普通股应当按照其稀释程度从大到小的顺序计入稀释每股收益，直至稀释每股收益达到最小值。其中“稀释程度”，根据不同潜在普通股转换的增量股的每股收益大小进行衡量，即：假定稀释性潜在普通股转换为普通股时，将增加的归属于普通股股东的当期净利润除以增加的普通股股数加权平均数所确定的金额。 在确定计入稀释每股收益的顺序时，通常应首先考虑股份期权和认股权证的影响。 每次发行的潜在普通股应当视为不同的潜在普通股，分别判断其稀释性，而不能将其作为一个总体考虑。 ====三、计算每股收益时应考虑的其他调整因素==== （一）企业派发股票股利、公积金转增资本、拆股或并股等，会增加或减少其发行在外普通股或潜在普通股的数量，但不影响所有者权益总额，也不改变企业的盈利能力。企业应当在相关报批手续全部完成后，按调整后的股数重新计算各列报期间的每股收益。上述变化发生于资产负债表日至财务报告批准报出日之间的，应当以调整后的股数重新计算各列报期间的每股收益。 （二）企业当期发生配股的情况下，计算基本每股收益时，应当考虑配股中包含的送股因素，据以调整各列报期间发行在外普通股的加权平均数。计算公式如下： 每股理论除权价格 ＝ （行权前发行在外普通股的公允价值 ＋ 配股收到的款项） ÷ 行权后发行在外的普通股股数 调整系数=行权前每股公允价值 ÷ 每股理论除权价格 因配股重新计算的上年度基本每股收益 = 上年度基本每股收益 ÷ 调整系数 本年度基本每股收益 = 归属于普通股股东的当期净利润 ÷ （行权前发行在外普通股股数 × 调整系数 × 行权前普通股发行在外的时间权数 ＋ 行权后发行在外普通股加权平均数） 存在非流通股的企业可以采用简化的计算方法，不考虑配股中内含的送股因素，而将配股视为发行新股处理。 ====四、以合并财务报表为基础计算和列报每股收益==== 本准则第三条规定，合并财务报表中，企业应当以合并财务报表为基础计算和列报每股收益。其中，计算基本每股收益时，分子为归属于母公司普通股股东的合并净利润，分母为母公司发行在外普通股的加权平均数。 ===《企业会计准则第35号——分部报告》应用指南=== ====一、主要报告形式和次要报告形式==== 根据本准则第十三条规定，企业应当区分主要报告形式和次要报告形式披露分部信息。在确定分部信息的主要报告形式和次要报告形式时，应当以企业的风险和报酬的主要来源和性质为依据，同时结合企业的内部组织结构、管理结构以及向董事会或类似机构的内部报告制度。 企业的风险和报酬的主要来源和性质，主要与其提供的产品或劳务，或者经营所在国家或地区密切相关。企业在分析其所承担的风险和报酬时，应当注意以下相关因素：（1）所生产产品或提供劳务的性质、过程、客户类型、销售方式等；（2）所生产产品或提供劳务受法律、行政法规的影响等；（3）所处经济、政治环境等。 企业的内部组织结构、管理结构以及向董事会或类似机构内部报告制度的安排，通常会考虑或结合企业风险和报酬的主要来源和性质等相关因素。 ====二、分部收入==== 根据本准则第十四条规定，分部收入是指可归属于分部的对外交易收入和对其他分部交易收入。分部收入主要由可归属于分部的对外交易收入构成，通常为营业收入，下列项目不包括在内： （一）利息收入和股利收入，如采用成本法核算的长期股权投资的股利收入（投资收益）、债券投资的利息收入、对其他分部贷款的利息收入等。但是，分部的日常活动是金融性质的除外。 （二）采用权益法核算的长期股权投资在被投资单位实现的净利润中应享有的份额以及处置投资产生的净收益。但是，分部的日常活动是金融性质的除外。 （三）营业外收入，如处置固定资产、无形资产等产生的净收益。 ====三、分部费用==== 根据本准则第十四条规定，分部费用是指可归属于分部的对外交易费用和对其他分部交易费用。分部费用主要由可归属于分部的对外交易费用构成，通常包括营业成本、营业税金及附加、销售费用等，下列项目不包括在内： （一）利息费用，如发行债券、向其他分部借款的利息费用等。 但是，分部的日常活动是金融性质的除外。 （二）采用权益法核算的长期股权投资在被投资单位发生的净损失中应承担的份额以及处置投资发生的净损失。但是，分部的日常活动是金融性质的除外。 （三）与企业整体相关的管理费用和其他费用。但是，企业代所属分部支付的、与分部经营活动相关的、且能直接归属于或按合理的基础分配给该分部的费用，属于分部费用。 （四）营业外支出，如处置固定资产、无形资产等发生的净损失。 （五）所得税费用。 ===《企业会计准则第37号——金融工具列报》应用指南=== ====一、权益工具及所有者权益==== （一）权益工具，是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。比如，企业发行的普通股，以及企业发行的、使持有者有权以固定价格购入固定数量本企业普通股的认股权证等。 企业发行权益工具收到的对价扣除交易费用后，应当确认为股本（或实收资本）、资本公积（股本溢价或资本溢价）等。其中，交易费用是可直接归属于发行权益工具新增的外部费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出。 （二）企业发行的权益工具通常构成所有者权益的重要组成内容。 所有者权益包括股本（或实收资本）、资本公积（含股本溢价或资本溢价、其他资本公积）、盈余公积和未分配利润。商业银行、保险公司、证券公司等金融机构在净利润中提取的一般风险准备，也构成其所有者权益。 其他资本公积，是指股本溢价（或资本溢价）以外的资本公积，主要包括以下内容： 1．可供出售金融资产公允价值变动； 2．企业根据以权益结算的股份支付协议授予职工或其他方的权益工具的公允价值； 3．现金流量套期中，有效套期工具的公允价值变动； 4．长期股权投资采用权益法核算的，在持股比例不变的情况下， 被投资单位除净损益以外的其他所有者权益变动引起的长期股权投资账面价值的变动； 5．自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，转换日投资性房地产的公允价值大于原账面价值的差额。 （三）企业回购自身权益工具支付的对价和交易费用，应当减少所有者权益。 股份有限公司按法定程序报经批准采用收购本公司股票方式减资的，按注销股票面值总额减少股本，购回股票支付的价款（含交易费用）超过面值总额的部分，应依次冲减资本公积（股本溢价）、盈余公积和未分配利润；购回股票支付的价款低于面值总额的，低于面值总额的部分增加资本公积（股本溢价）。 （四）企业对权益工具持有方的各种分配（不包括股票股利），如现金股利，应当减少所有者权益。 （五）企业发行的某些非衍生金融工具（如可转换公司债券等）既含有负债成份，又含有权益成份。对这些金融工具，应在初始确认时，将相关负债和权益成份进行分拆，先对负债成份的未来现金流量进行折现确定负债成份的初始确认金额，再按发行收入扣除负债成份初始金额的差额确认权益成份的初始确认金额。发行非衍生金融工具发生的交易费用，应当在负债成份和权益成份之间按其初始确认金额的相对比例进行分摊。 ====二、金融资产和金融负债的相互抵销==== 根据本准则第十三条规定，金融资产和金融负债应当在资产负债表内分别列示，通常不得相互抵销。 以下列举了金融资产和金融负债不应相互抵销的交易或事项： （一）企业将浮动利率长期债券与收取浮动利息、支付固定利息的互换组合在一起，合成为一项固定利率长期债券。这种组合的各单项金融工具形成的金融资产或金融负债不能相互抵销。 （二）企业将某项金融资产充作金融负债的担保物，该金融资产不能与被担保的金融负债抵销。 （三）企业与外部交易对手进行多项金融工具交易，同时签订“总抵销协议”。根据该协议，一旦某单项金融工具交易发生违约或解约，企业可以将所有金融工具交易以单一净额进行结算，以减少交易对手可能无法履约造成损失的风险。在这种情况下，只有交易对手违约或解约时，相关的金融资产和金融负债可以相互抵销；否则，不得相互抵销。 （四）保险公司在保险合同下的应收分保保险责任准备金，不能与相关保险责任准备金抵销。 ===《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》应用指南=== ====一、首次执行日采用追溯调整法有关项目的处理==== （一）预计的资产弃置费用 根据本准则第七条规定，企业在预计首次执行日前尚未计入资产成本的弃置费用时，应当满足预计负债的确认条件，选择该项资产初始确认时适用的折现率，以该项预计负债折现后的金额增加资产成本，据此计算确认应补提的固定资产折旧（或油气资产折耗），同时调整期初留存收益。 折现率的选择应当考虑货币时间价值和相关期间通货膨胀等因素的影响。 预计弃置费用的范围，适用《企业会计准则第4号——固定资产》、《企业会计准则第27号——石油天然气开采》等限定的资产范围。 （二）可行权日在首次执行日或之后的股份支付 根据本准则第十条规定，授予职工以权益结算的股份支付，应当按照权益工具在授予日的公允价值调整期初留存收益，相应增加资本公积；授予日的公允价值不能可靠计量的，应当按照权益工具在首次执行日的公允价值计量。 授予职工以现金结算的股份支付，应当按照权益工具在等待期内首次执行日之前各资产负债表日的公允价值调整期初留存收益，相应增加应付职工薪酬。上述各资产负债表日的公允价值不能可靠计量的，应当按照权益工具在首次执行日的公允价值计量。 授予其他方的股份支付，在首次执行日比照授予职工的股份支付处理。 （三）所得税 根据本准则第十二条规定，在首次执行日，企业应当停止采用应付税款法或原纳税影响会计法，改按《企业会计准则第18号——所得税》规定的资产负债表债务法对所得税进行处理。 原采用应付税款法核算所得税费用的，应当按照企业会计准则相关规定调整后的资产、负债账面价值与其计税基础进行比较，确定应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，采用适用的税率计算递延所得税负债和递延所得税资产的金额，相应调整期初留存收益。 原采用纳税影响会计法核算所得税费用的，应当根据《企业会计准则第18号——所得税》的相关规定，计算递延所得税负债和递延所得税资产的金额，同时冲销递延税款余额，根据上述两项金额之间的差额调整期初留存收益。 在首次执行日，企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，同时调整期初留存收益。 （四）金融工具的分拆 根据本准则第十七条规定，对于嵌入衍生金融工具，按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定应从混合工具中分拆的，应当在首次执行日按其在该日的公允价值，将其从混合工具中分拆并单独处理。首次执行日嵌入衍生金融工具的公允价值难以合理确定的，应当将该混合工具整体指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。 企业发行的包含负债和权益成份的非衍生金融工具，在首次执行日按照《企业会计准则第37号——金融工具列报》进行分拆时，先按该项负债在首次执行日的公允价值作为其初始确认金额，再按该项金融工具的账面价值扣除负债公允价值后的金额，作为权益成份的初始确认金额。首次执行日负债成份的公允价值难以合理确定的，不应对该项金融工具进行分拆，仍然作为负债处理。 ====二、首次执行日采用未来适用法有关项目的处理==== 根据本准则第四条规定，除本准则第五条至第十九条规定要求追溯调整的项目外，其他项目不应追溯调整，应当自首次执行日起采用未来适用法。 （一）借款费用 对于处于开发阶段的内部开发项目、处于生产过程中的需要经过相当长时间才能达到预定可销售状态的存货（如飞机和船舶），以及营造、繁殖需要经过相当长时间才能达到预定可使用或可销售状态的生物资产，首次执行日之前未予资本化的借款费用，不应追溯调整。 上述尚未完成开发或尚未完工的各项资产，首次执行日及以后发生的借款费用，符合《企业会计准则第17号——借款费用》规定的资本化条件的部分，应当予以资本化。 （二）超过正常信用条件延期付款（或收款）、实质上具有融资性质的购销业务 对于首次执行日处于收款过程中的采用递延收款方式、实质上具有融资性质的销售商品或提供劳务收入，比如采用分期收款方式的销售，首次执行日之前已确认的收入和结转的成本不再追溯调整。首次执行日后的第一个会计期间，企业应当将尚未确认但符合收入确认条件的合同或协议剩余价款部分确认为长期应收款，按其公允价值确认为营业收入，两者的差额作为未实现融资收益，在剩余收款期限内采用实际利率法进行摊销。在确认收入的同时，应当相应地结转成本。 首次执行日之前购买的固定资产、无形资产在超过正常信用条件的期限内延期付款、实质上具有融资性质的，首次执行日之前已计提的折旧和摊销额，不再追溯调整。在首次执行日，企业应当以尚未支付的款项与其现值之间的差额，减少资产的账面价值，同时确认为未确认融资费用。首次执行日后，企业应当以调整后的资产账面价值作为认定成本并以此为基础计提折旧，未确认融资费用应当在剩余付款期限内采用实际利率法进行摊销。 （三）无形资产 首次执行日处于开发阶段的内部开发项目，首次执行日之前已经费用化的开发支出，不应追溯调整；根据《企业会计准则第6号——无形资产》规定，首次执行日及以后发生的开发支出，符合无形资产确认条件的，应当予以资本化。 企业持有的无形资产，应当以首次执行日的摊余价值作为认定成本，对于使用寿命有限的无形资产，应当在剩余使用寿命内根据《企业会计准则第6号——无形资产》的规定进行摊销。对于使用寿命不确定的无形资产，在首次执行日后应当停止摊销，按照《企业会计准则第6号——无形资产》的规定处理。 首次执行日之前已计入在建工程和固定资产的土地使用权，符合《企业会计准则第6号——无形资产》的规定应当单独确认为无形资产的，首次执行日应当进行重分类，将归属于土地使用权的部分从原资产账面价值中分离，作为土地使用权的认定成本，按照《企业会计准则第6号——无形资产》的规定处理。 （四）开办费 首次执行日企业的开办费余额，应当在首次执行日后第一个会计期间内全部确认为管理费用。 （五）职工福利费 首次执行日企业的职工福利费余额，应当全部转入应付职工薪酬（职工福利）。首次执行日后第一个会计期间，按照《企业会计准则第9号——职工薪酬》规定，根据企业实际情况和职工福利计划确认应付职工薪酬（职工福利），该项金额与原转入的应付职工薪酬（职工福利）之间的差额调整管理费用。 ====三、首份中期财务报告和首份年度财务报表的列报==== 根据本准则第二十条和第二十一规定，企业应当按照《企业会计准则第30号——财务报表列报》、《企业会计准则第31号——现金流量表》、《企业会计准则第32号——中期财务报告》和《企业会计准则第33号——合并财务报表》等准则及其应用指南的规定，编制首份中期财务报告和首份年度财务报表。 （一）首份中期财务报告和首份年度财务报表 1．首份中期财务报告至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表和附注，上年度可比中期的财务报表也应当按照企业会计准则列报。 2．首份年度财务报表应当是一套完整的财务报表，至少包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表和附注。在首份年度财务报表中，至少应当按照企业会计准则列报上年度全部比较信息。 3．母公司执行企业会计准则、但子公司尚未执行企业会计准则的，母公司在编制合并财务报表时，应当按照企业会计准则的规定调整子公司的财务报表。 母公司尚未执行企业会计准则、而子公司已执行企业会计准则的，母公司在编制合并财务报表时，可以将子公司的财务报表按照母公司的会计政策进行调整后合并，也可以将子公司按照企业会计准则编制的财务报表直接合并。 （二）首份中期财务报告和首份年度财务报表的附注 企业在首份中期财务报告和首份年度财务报表的附注中，应当以列表形式详细披露下列数据的调节过程： 1．按原会计制度或准则列报的比较报表最早期间的期初所有者权益，调整为按企业会计准则列报的所有者权益。 2．按原会计制度或准则列报的最近年度年末所有者权益，调整为按企业会计准则列报的所有者权益。 3．按原会计制度或准则列报的最近年度损益，调整为按企业会计准则列报的损益。 4．比较中期期末按原会计制度或准则列报的所有者权益，调整为按企业会计准则列报的所有者权益。 5．比较中期按原会计制度或准则列报的损益（可比中期和上年初至可比中期期末累计数），调整为同一期间按企业会计准则列报的损益。 执行企业会计准则后首份季报（或首份半年报），需要披露上述1至5项数据的调节过程，其他季度季报（或半年报）只需提供上述4、5项数据的调节过程。首份年度财务报表中只需提供上述1至3项数据的调节过程。 ===附录——会计科目和主要账务处理=== ====一、会计科目==== 会计科目和主要账务处理依据企业会计准则中确认和计量的规定制定，涵盖了各类企业的交易或者事项。企业在不违反会计准则中确认、计量和报告规定的前提下，可以根据本单位的实际情况自行增设、分拆、合并会计科目。企业不存在的交易或者事项，可不设置相关会计科目。对于明细科目，企业可以比照本附录中的规定自行设置。会计科目编号供企业填制会计凭证、登记会计账簿、查阅会计账目、采用会计软件系统参考，企业可结合实际情况自行确定会计科目编号。 <center> {| class="wikitable" |- ! 顺序号 !! 编号 !! 会计科目名称 |- | || || '''一、资产类''' |- | 1 || 1001 || 库存现金 |- | 2 || 1002 || 银行存款 |- | 3 || 1003 || 存放中央银行款项 |- | 4 || 1011 || 存放同业 |- | 5 || 1012 || 其他货币资金 |- | 6 || 1021 || 结算备付金 |- | 7 || 1031 || 存出保证金 |- | 8 || 1101 || 交易性金融资产 |- | 9 || 1111 || 买入返售金融资产 |- | 10 || 1121 || 应收票据 |- | 11 || 1122 || 应收账款 |- | 12 || 1123 || 预付账款 |- | 13 || 1131 || 应收股利 |- | 14 || 1132 || 应收利息 |- | 15 || 1201 || 应收代位追偿款 |- | 16 || 1211 || 应收分保账款 |- | 17 || 1212 || 应收分保合同准备金 |- | 18 || 1221 || 其他应收款 |- | 19 || 1231 || 坏账准备 |- | 20 || 1301 || 贴现资产 |- | 21 || 1302 || 拆出资金 |- | 22 || 1303 || 贷款 |- | 23 || 1304 || 贷款损失准备 |- | 24 || 1311 || 代理兑付证券 |- | 25 || 1321 || 代理业务资产 |- | 26 || 1401 || 材料采购 |- | 27 || 1402 || 在途物资 |- | 28 || 1403 || 原材料 |- | 29 || 1404 || 材料成本差异 |- | 30 || 1405 || 库存商品 |- | 31 || 1406 || 发出商品 |- | 32 || 1407 || 商品进销差价 |- | 33 || 1408 || 委托加工物资 |- | 34 || 1411 || 周转材料 |- | 35 || 1421 || 消耗性生物资产 |- | 36 || 1431 || 贵金属 |- | 37 || 1441 || 抵债资产 |- | 38 || 1451 || 损余物资 |- | 39 || 1461 || 融资租赁资产 |- | 40 || 1471 || 存货跌价准备 |- | 41 || 1501 || 持有至到期投资 |- | 42 || 1502 || 持有至到期投资减值准备 |- | 43 || 1503 || 可供出售金融资产 |- | 44 || 1511 || 长期股权投资 |- | 45 || 1512 || 长期股权投资减值准备 |- | 46 || 1521 || 投资性房地产 |- | 47 || 1531 || 长期应收款 |- | 48 || 1532 || 未实现融资收益 |- | 49 || 1541 || 存出资本保证金 |- | 50 || 1601 || 固定资产 |- | 51 || 1602 || 累计折旧 |- | 52 || 1603 || 固定资产减值准备 |- | 53 || 1604 || 在建工程 |- | 54 || 1605 || 工程物资 |- | 55 || 1606 || 固定资产清理 |- | 56 || 1611 || 未担保余值 |- | 57 || 1621 || 生产性生物资产 |- | 58 || 1622 || 生产性生物资产累计折旧 |- | 59 || 1623 || 公益性生物资产 |- | 60 || 1631 || 油气资产 |- | 61 || 1632 || 累计折耗 |- | 62 || 1701 || 无形资产 |- | 63 || 1702 || 累计摊销 |- | 64 || 1703 || 无形资产减值准备 |- | 65 || 1711 || 商誉 |- | 66 || 1801 || 长期待摊费用 |- | 67 || 1811 || 递延所得税资产 |- | 68 || 1821 || 独立账户资产 |- | 69 || 1901 || 待处理财产损溢 |- | || || '''二、负债类''' |- | 70 || 2001 || 短期借款 |- | 71 || 2002 || 存入保证金 |- | 72 || 2003 || 拆入资金 |- | 73 || 2004 || 向中央银行借款 |- | 74 || 2011 || 吸收存款 |- | 75 || 2012 || 同业存放 |- | 76 || 2021 || 贴现负债 |- | 77 || 2101 || 交易性金融负债 |- | 78 || 2111 || 卖出回购金融资产款 |- | 79 || 2201 || 应付票据 |- | 80 || 2202 || 应付账款 |- | 81 || 2203 || 预收账款 |- | 82 || 2211 || 应付职工薪酬 |- | 83 || 2221 || 应交税费 |- | 84 || 2231 || 应付利息 |- | 85 || 2232 || 应付股利 |- | 86 || 2241 || 其他应付款 |- | 87 || 2251 || 应付保单红利 |- | 88 || 2261 || 应付分保账款 |- | 89 || 2311 || 代理买卖证券款 |- | 90 || 2312 || 代理承销证券款 |- | 91 || 2313 || 代理兑付证券款 |- | 92 || 2314 || 代理业务负债 |- | 93 || 2401 || 递延收益 |- | 94 || 2501 || 长期借款 |- | 95 || 2502 || 应付债券 |- | 96 || 2601 || 未到期责任准备金 |- | 97 || 2602 || 保险责任准备金 |- | 98 || 2611 || 保户储金 |- | 99 || 2621 || 独立账户负债 |- | 100 || 2701 || 长期应付款 |- | 101 || 2702 || 未确认融资费用 |- | 102 || 2711 || 专项应付款 |- | 103 || 2801 || 预计负债 |- | 104 || 2901 || 递延所得税负债 |- | || || '''三、共同类''' |- | 105 || 3001 || 清算资金往来 |- | 106 || 3002 || 货币兑换 |- | 107 || 3101 || 衍生工具 |- | 108 || 3201 || 套期工具 |- | 109 || 3202 || 被套期项目 |- | || || '''四、所有者权益类''' |- | 110 || 4001 || 实收资本 |- | 111 || 4002 || 资本公积 |- | 112 || 4101 || 盈余公积 |- | 113 || 4102 || 一般风险准备 |- | 114 || 4103 || 本年利润 |- | 115 || 4104 || 利润分配 |- | 116 || 4201 || 库存股 |- | || || '''五、成本类''' |- | 117 || 5001 || 生产成本 |- | 118 || 5101 || 制造费用 |- | 119 || 5201 || 劳务成本 |- | 120 || 5301 || 研发支出 |- | 121 || 5401 || 工程施工 |- | 122 || 5402 || 工程结算 |- | 123 || 5403 || 机械作业 |- | || || '''六、损益类''' |- | 124 || 6001 || 主营业务收入 |- | 125 || 6011 || 利息收入 |- | 126 || 6021 || 手续费及佣金收入 |- | 127 || 6031 || 保费收入 |- | 128 || 6041 || 租赁收入 |- | 129 || 6051 || 其他业务收入 |- | 130 || 6061 || 汇兑损益 |- | 131 || 6101 || 公允价值变动损益 |- | 132 || 6111 || 投资收益 |- | 133 || 6201 || 摊回保险责任准备金 |- | 134 || 6202 || 摊回赔付支出 |- | 135 || 6203 || 摊回分保费用 |- | 136 || 6301 || 营业外收入 |- | 137 || 6401 || 主营业务成本 |- | 138 || 6402 || 其他业务成本 |- | 139 || 6403 || 营业税金及附加 |- | 140 || 6411 || 利息支出 |- | 141 || 6421 || 手续费及佣金支出 |- | 142 || 6501 || 提取未到期责任准备金 |- | 143 || 6502 || 提取保险责任准备金 |- | 144 || 6511 || 赔付支出 |- | 145 || 6521 || 保单红利支出 |- | 146 || 6531 || 退保金 |- | 147 || 6541 || 分出保费 |- | 148 || 6542 || 分保费用 |- | 149 || 6601 || 销售费用 |- | 150 || 6602 || 管理费用 |- | 151 || 6603 || 财务费用 |- | 152 || 6604 || 勘探费用 |- | 153 || 6701 || 资产减值损失 |- | 154 || 6711 || 营业外支出 |- | 155 || 6801 || 所得税费用 |- | 156 || 6901 || 以前年度损益调整 |} </center> ====二、主要账务处理==== '''资产类''' '''1001 库存现金''' 一、本科目核算企业的库存现金。 企业有内部周转使用备用金的，可以单独设置“备用金”科目。 二、企业增加库存现金，借记本科目，贷记“银行存款”等科目；减少库存现金做相反的会计分录。 三、企业应当设置“现金日记账”，根据收付款凭证，按照业务发生顺序逐笔登记。每日终了，应当计算当日的现金收入合计额、现金支出合计额和结余额，将结余额与实际库存额核对，做到账款相符。 四、本科目期末借方余额，反映企业持有的库存现金。 '''1002 银行存款''' 一、本科目核算企业存入银行或其他金融机构的各种款项。 银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款、存出投资款、外埠存款等，在“其他货币资金”科目核算。 二、企业增加银行存款，借记本科目，贷记“库存现金”、“应收账款”等科目；减少银行存款做相反的会计分录。 三、企业可按开户银行和其他金融机构、存款种类等设置“银行存款日记账”，根据收付款凭证，按照业务的发生顺序逐笔登记。每日终了，应结出余额。“银行存款日记账”应定期与“银行对账单”核对，至少每月核对一次。企业银行存款账面余额与银行对账单余额之间如有差额，应编制“银行存款余额调节表”调节相符。 四、本科目期末借方余额，反映企业存在银行或其他金融机构的各种款项。 '''1003 存放中央银行款项''' 一、本科目核算企业（银行）存放于中国人民银行（以下简称“中央银行”）的各种款项，包括业务资金的调拨、办理同城票据交换和异地跨系统资金汇划、提取或缴存现金等。 企业（银行）按规定缴存的法定准备金和超额准备金存款，也通过本科目核算。 二、本科目可按存放款项的性质进行明细核算。 三、企业增加在中央银行的存款，借记本科目，贷记“吸收存款”、“清算资金往来”等科目；减少在中央银行的存款做相反的会计分录。 四、本科目期末借方余额，反映企业（银行）存放在中央银行的各种款项。 '''1011 存放同业''' 一、本科目核算企业（银行）存放于境内、境外银行和非银行金融机构的款项。 企业（银行）存放中央银行的款项，在“存放中央银行款项”科目核算。 二、本科目可按存放款项的性质和存放的金融机构进行明细核算。 三、企业增加在同业的存款，借记本科目，贷记“存放中央银行款项”等科目；减少在同业的存款做相反的会计分录。 四、本科目期末借方余额，反映企业（银行）存放在同业的各种款项。 '''1012 其他货币资金''' 一、本科目核算企业的银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款、存出投资款、外埠存款等其他货币资金。 二、企业增加其他货币资金，借记本科目，贷记“银行存款”科目；减少其他货币资金，借记有关科目，贷记本科目。 三、本科目可按银行汇票或本票、信用证的收款单位，外埠存款的开户银行，分别“银行汇票”、“银行本票”、“信用卡”、“信用证保证金”、“存出投资款”、“外埠存款”等进行明细核算。 四、本科目期末借方余额，反映企业持有的其他货币资金。 '''1021 结算备付金''' 一、本科目核算企业（证券）为证券交易的资金清算与交收而存入指定清算代理机构的款项。 企业（证券）向客户收取的结算手续费、向证券交易所支付的结算手续费，也通过本科目核算。 企业（证券）因证券交易与清算代理机构办理资金清算的款项等，可以单独设置“证券清算款”科目。 二、本科目可按清算代理机构，分别“自有”、“客户”等进行明细核算。 三、结算备付金的主要账务处理。 （一）企业将款项存入清算代理机构，借记本科目，贷记“银行存款”等科目；从清算代理机构划回资金做相反的会计分录。 （二）接受客户委托，买入证券成交总额大于卖出证券成交总额的，应按买卖证券成交价的差额加上代扣代交的相关税费和应向客户收取的佣金等之和，借记“代理买卖证券款”等科目，贷记本科目（客户）、“银行存款”等科目。按企业应负担的交易费用，借记“手续费及佣金支出”科目，按应向客户收取的手续费及佣金，贷记“手续费及佣金收入”科目，按其差额，借记本科目（自有）、“银行存款”等科目。 接受客户委托，卖出证券成交总额大于买入证券成交总额的，应按买卖证券成交价的差额减去代扣代交的相关税费和应向客户收取的佣金等后的余额，借记本科目（客户）、“银行存款”等科目，贷记“代理买卖证券款”等科目。按企业应负担的交易费用，借记“手续费及佣金支出”科目，按应向客户收取的手续费及佣金，贷记“手续费及佣金收入”科目，按其差额，借记本科目（自有）、“银行存款”等科目。 （三）在证券交易所进行自营证券交易的，应在取得时根据持有证券的意图等对其进行分类，比照“交易性金融资产”、“持有至到期投资”、“可供出售金融资产”等科目的相关规定进行处理。 四、本科目期末借方余额，反映企业存在指定清算代理机构的款项。 '''1031 存出保证金''' 一、本科目核算企业（金融）因办理业务需要存出或交纳的各种保证金款项。 二、本科目可按保证金的类别以及存放单位或交易场所进行明细核算。 三、企业存出保证金，借记本科目，贷记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“结算备付金”、“应收分保账款”等科目；减少或收回保证金时做相反的会计分录。 四、本科目期末借方余额，反映企业存出或交纳的各种保证金余额。 '''1101 交易性金融资产''' 一、本科目核算企业为交易目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值。 企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，也在本科目核算。 企业（金融）接受委托采用全额承购包销、余额承购包销方式承销的证券，应在收到证券时将其进行分类。划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的，应在本科目核算；划分为可供出售金融资产的，应在“可供出售金融资产”科目核算。 衍生金融资产在“衍生工具”科目核算。 二、本科目可按交易性金融资产的类别和品种，分别“成本”、“公允价值变动”等进行明细核算。 三、交易性金融资产的主要账务处理。 （一）企业取得交易性金融资产，按其公允价值，借记本科目（成本），按发生的交易费用，借记“投资收益”科目，按已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收利息”或“应收股利”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“结算备付金”等科目。 （二）交易性金融资产持有期间被投资单位宣告发放的现金股利，或在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息，借记“应收股利”或“应收利息”科目，贷记“投资收益”科目。 （三）资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记本科目（公允价值变动），贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。 （四）出售交易性金融资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“结算备付金”等科目，按该金融资产的账面余额，贷记本科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。 同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“投资收益”科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业持有的交易性金融资产的公允价值。 '''1111 买入返售金融资产''' 一、本科目核算企业（金融）按照返售协议约定先买入再按固定价格返售的票据、证券、贷款等金融资产所融出的资金。 二、本科目可按买入返售金融资产的类别和融资方进行明细核算。 三、买入返售金融资产的主要账务处理。 （一）企业根据返售协议买入金融资产，应按实际支付的金额，借记本科目，贷记“存放中央银行款项”、“结算备付金”、“银行存款”等科目。 （二）资产负债表日，按照计算确定的买入返售金融资产的利息收入，借记“应收利息”科目，贷记“利息收入”科目。 （三）返售日，应按实际收到的金额，借记“存放中央银行款项”、“结算备付金”、“银行存款”等科目，按其账面余额，贷记本科目、“应收利息”科目，按其差额，贷记“利息收入”科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业买入的尚未到期返售金融资产摊余成本。 '''1121 应收票据''' 一、本科目核算企业因销售商品、提供劳务等而收到的商业汇票，包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。 二、本科目可按开出、承兑商业汇票的单位进行明细核算。 三、应收票据的主要账务处理。 （一）企业因销售商品、提供劳务等而收到开出、承兑的商业汇票，按商业汇票的票面金额，借记本科目，按确认的营业收入，贷记“主营业务收入”等科目。涉及增值税销项税额的，还应进行相应的处理。 （二）持未到期的商业汇票向银行贴现，应按实际收到的金额（即减去贴现息后的净额），借记“银行存款”等科目，按贴现息部分，借记“财务费用”等科目，按商业汇票的票面金额，贷记本科目或“短期借款”科目。 （三）将持有的商业汇票背书转让以取得所需物资，按应计入取得物资成本的金额，借记“材料采购”或“原材料”、“库存商品”等科目，按商业汇票的票面金额，贷记本科目，如有差额，借记或贷记“银行存款”等科目。涉及增值税进项税额的，还应进行相应的处理。 （四）商业汇票到期，应按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，按商业汇票的票面金额，贷记本科目。 四、企业应当设置“应收票据备查簿”，逐笔登记商业汇票的种类、号数和出票日、票面金额、交易合同号和付款人、承兑人、背书人的姓名或单位名称、到期日、背书转让日、贴现日、贴现率和贴现净额以及收款日和收回金额、退票情况等资料。商业汇票到期结清票款或退票后，在备查簿中应予注销。 五、本科目期末借方余额，反映企业持有的商业汇票的票面金额。 '''1122 应收账款''' 一、本科目核算企业因销售商品、提供劳务等经营活动应收取的款项。 企业（保险）按照原保险合同约定应向投保人收取的保费，可将本科目改为“1122 应收保费”科目，并按照投保人进行明细核算。 企业（金融）应收取的手续费和佣金，可将本科目改为“1124 应收手续费及佣金”科目，并按照债务人进行明细核算。 因销售商品、提供劳务等，采用递延方式收取合同或协议价款、实质上具有融资性质的，在“长期应收款”科目核算。 二、本科目可按债务人进行明细核算。 三、企业发生应收账款，按应收金额，借记本科目，按确认的营业收入，贷记“主营业务收入”、“手续费及佣金收入”、“保费收入”等科目。收回应收账款时，借记“银行存款”等科目，贷记本科目。涉及增值税销项税额的，还应进行相应的处理。 代购货单位垫付的包装费、运杂费，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。收回代垫费用时，借记“银行存款”科目，贷记本科目。 四、企业与债务人进行债务重组，应当分别债务重组的不同方式进行处理。 （一）收到债务人清偿债务的款项小于该项应收账款账面价值的，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按重组债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备”科目，按重组债权的账面余额，贷记本科目，按其差额，借记“营业外支出”科目。 收到债务人清偿债务的款项大于该项应收账款账面价值的，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按重组债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备”科目，按重组债权的账面余额，贷记本科目，按其差额，贷记“资产减值损失”科目。 以下债务重组涉及重组债权减值准备的，应当比照此规定进行处理。 （二）接受债务人用于清偿债务的非现金资产，应按该项非现金资产的公允价值，借记“原材料”、“库存商品”、“固定资产”、“无形资产”等科目，按重组债权的账面余额，贷记本科目，按应支付的相关税费和其他费用，贷记“银行存款”、“应交税费”等科目，按其差额，借记“营业外支出”科目。涉及增值税进项税额的，还应进行相应的处理。 （三）将债权转为投资，应按享有股份的公允价值，借记“长期股权投资”科目，按重组债权的账面余额，贷记本科目，按应支付的相关税费和其他费用，贷记“银行存款”、“应交税费”等科目，按其差额，借记“营业外支出”科目。 （四）以修改其他债务条件进行清偿的，应按修改其他债务条件后债权的公允价值，借记本科目，按重组债权的账面余额，贷记本科目，按其差额，借记“营业外支出”科目。 五、本科目期末借方余额，反映企业尚未收回的应收账款；期末如为贷方余额，反映企业预收的账款。 '''1123 预付账款''' 一、本科目核算企业按照合同规定预付的款项。 预付款项情况不多的，也可以不设置本科目，将预付的款项直接记入“应付账款”科目。 企业进行在建工程预付的工程价款，也在本科目核算。 企业（保险）从事保险业务预先支付的赔付款，可将本科目改为“1123 预付赔付款”科目，并按照保险人或受益人进行明细核算。 二、本科目可按供货单位进行明细核算。 三、预付账款的主要账务处理。 （一）企业因购货而预付的款项，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 收到所购物资，按应计入购入物资成本的金额，借记“材料采购”或“原材料”、“库存商品”等科目，按应支付的金额，贷记本科目。补付的款项，借记本科目，贷记“银行存款”等科目；退回多付的款项做相反的会计分录。涉及增值税进项税额的，还应进行相应的处理。 （二）企业进行在建工程预付的工程价款，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。按工程进度结算工程价款，借记“在建工程”科目，贷记本科目、“银行存款”等科目。 （三）企业（保险）预付的赔付款，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。转销预付的赔付款，借记“赔付支出”、“应付分保账款”等科目，贷记本科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业预付的款项；期末如为贷方余额，反映企业尚未补付的款项。 '''1131 应收股利''' 一、本科目核算企业应收取的现金股利和应收取其他单位分配的利润。 二、本科目可按被投资单位进行明细核算。 三、应收股利的主要账务处理。 （一）企业取得交易性金融资产，按支付的价款中所包含的、已宣告但尚未发放的现金股利，借记本科目，按交易性金融资产的公允价值，借记“交易性金融资产——成本”科目，按发生的交易费用，借记“投资收益”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“结算备付金”等科目。 交易性金融资产持有期间被投资单位宣告发放的现金股利，按应享有的份额，借记本科目，贷记“投资收益”科目。 （二）取得长期股权投资，按支付的价款中所包含的、已宣告但尚未发放的现金股利，借记本科目，按确定的长期股权投资成本，借记“长期股权投资——成本”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目。 持有期间被投资单位宣告发放现金股利或利润的，按应享有的份额，借记本科目，贷记“投资收益”（成本法）或“长期股权投资——损益调整”科目（权益法）。 被投资单位宣告发放的现金股利或利润属于其在取得本企业投资前实现净利润的分配额，借记本科目，贷记“长期股权投资——成本”等科目。 （三）取得可供出售的金融资产，按支付的价款中所包含的、已宣告但尚未发放的现金股利，借记本科目，按可供出售金融资产的公允价值与交易费用之和，借记“可供出售金融资产——成本”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“结算备付金”等科目。 可供出售权益工具持有期间被投资单位宣告发放的现金股利，按应享有的份额，借记本科目，贷记“投资收益”科目。 （四）实际收到现金股利或利润，借记“银行存款”等科目，贷记本科目等。 四、本科目期末借方余额，反映企业尚未收回的现金股利或利润。 '''1132 应收利息''' 一、本科目核算企业交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产、发放贷款、存放中央银行款项、拆出资金、买入返售金融资产等应收取的利息。 企业购入的一次还本付息的持有至到期投资持有期间取得的利息，在“持有至到期投资”科目核算。 二、本科目可按借款人或被投资单位进行明细核算。 三、应收利息的主要账务处理。 （一）企业取得的交易性金融资产，按支付的价款中所包含的、已到付息期但尚未领取的利息，借记本科目，按交易性金融资产的公允价值，借记“交易性金融资产——成本”科目，按发生的交易费用，借记“投资收益”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“结算备付金”等科目。 （二）取得的持有至到期投资，应按该投资的面值，借记“持有至到期投资——成本”科目，按支付的价款中包含的、已到付息期但尚未领取的利息，借记本科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“结算备付金”等科目，按其差额，借记或贷记“持有至到期投资——利息调整”科目。 资产负债表日，持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的，应按票面利率计算确定的应收未收利息，借记本科目，按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“持有至到期投资——利息调整”科目。 持有至到期投资为一次还本付息债券投资的，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“持有至到期投资——应计利息”科目，按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“持有至到期投资——利息调整”科目。 （三）取得的可供出售债券投资，比照（二）的相关规定进行处理。 （四）发生减值的持有至到期投资、可供出售债券投资的利息收入，应当比照“贷款”科目相关规定进行处理。 （五）企业发放的贷款，应于资产负债表日按贷款的合同本金和合同利率计算确定的应收未收利息，借记本科目，按贷款的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“利息收入”科目，按其差额，借记或贷记“贷款——利息调整”科目。 （六）应收利息实际收到时，借记“银行存款”、“存放中央银行款项”等科目，贷记本科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业尚未收回的利息。 '''1201 应收代位追偿款''' 一、本科目核算企业（保险）按照原保险合同约定承担赔付保险金责任后确认的代位追偿款。 二、本科目可按被追偿单位（或个人）进行明细核算。 三、应收代位追偿款的主要账务处理。 （一）企业承担赔付保险金责任后确认的代位追偿款，借记本科目，贷记“赔付支出”科目。 （二）收回应收代位追偿款时，按实际收到的金额，借记“库存现金”、“银行存款”等科目，按其账面余额，贷记本科目，按其差额，借记或贷记“赔付支出”科目。已计提坏账准备的，还应同时结转坏账准备。 四、本科目期末借方余额，反映企业已确认尚未收回的代位追偿款。 '''1211 应收分保账款''' 一、本科目核算企业（保险）从事再保险业务应收取的款项。 二、本科目可按再保险分出人或再保险接受人和再保险合同进行明细核算。 三、再保险分出人应收分保账款的主要账务处理。 （一）企业在确认原保险合同保费收入的当期，按相关再保险合同约定计算确定的应向再保险接受人摊回的分保费用，借记本科目，贷记“摊回分保费用”科目。 （二）在确定支付赔付款项金额或实际发生理赔费用而冲减原保险合同相应未决赔款准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金余额的当期，按相关再保险合同约定计算确定的应向再保险接受人摊回的赔付成本金额，借记本科目，贷记“摊回赔付支出”科目。 （三）在因取得和处置损余物资、确认和收到应收代位追偿款等而调整原保险合同赔付成本的当期，按相关再保险合同约定计算确定的摊回赔付支出的调整金额，借记或贷记“摊回赔付支出”科目，贷记或借记本科目。 （四）计算确定应向再保险接受人收取纯益手续费的，按相关再保险合同约定计算确定的纯益手续费，借记本科目，贷记“摊回分保费用”科目。 （五）在原保险合同提前解除的当期，按相关再保险合同约定计算确定的摊回分保费用的调整金额，借记“摊回分保费用”科目，贷记本科目。 （六）对于超额赔款再保险等非比例再保险合同，在能够计算确定应向再保险接受人摊回的赔付成本时，按摊回的赔付成本金额，借记本科目，贷记“摊回赔付支出”科目。 四、再保险接受人应收分保账款的主要账务处理。 （一）企业确认再保险合同保费收入时，借记本科目，贷记“保费收入”科目。 （二）收到分保业务账单时，按账单标明的金额对分保费收入进行调整，按调整增加额，借记本科目，贷记“保费收入”科目；按调整减少额做相反的会计分录。 按照账单标明的再保险分出人扣存本期分保保证金，借记“存出保证金”科目，贷记本科目。按账单标明的再保险分出人返还上期扣存分保保证金，借记本科目，贷记“存出保证金”科目。 （三）计算存出分保保证金利息，借记本科目，贷记“利息收入”科目。 五、再保险分出人、再保险接受人结算分保账款时，按应付分保账款金额，借记“应付分保账款”科目，按应收分保账款金额，贷记本科目，按其差额，借记或贷记“银行存款”科目。 六、本科目期末借方余额，反映企业从事再保险业务应收取的款项。 '''1212 应收分保合同准备金''' 一、本科目核算企业（再保险分出人）从事再保险业务确认的应收分保未到期责任准备金，以及应向再保险接受人摊回的保险责任准备金。 企业（再保险分出人）可以单独设置“应收分保未到期责任准备金”、“应收分保未决赔款准备金”、“应收分保寿险责任准备金”、“应收分保长期健康险责任准备金”等科目。 二、本科目可按再保险接受人和再保险合同进行明细核算。 三、应收分保合同准备金的主要账务处理。 （一）企业在确认非寿险原保险合同保费收入的当期，按相关再保险合同约定计算确定的相关应收分保未到期责任准备金金额，借记本科目，贷记“提取未到期责任准备金”科目。 资产负债表日，调整原保险合同未到期责任准备金余额，按相关再保险合同约定计算确定的应收分保未到期责任准备金的调整金额，借记“提取未到期责任准备金”科目，贷记本科目。 （二）在提取原保险合同未决赔款准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金的当期，按相关再保险合同约定计算确定的应向再保险接受人摊回的保险责任准备金金额，借记本科目，贷记“摊回保险责任准备金”科目。 （三）在确定支付赔付款项金额或实际发生理赔费用而冲减原保险合同相应未决赔款准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金余额的当期，按相关应收分保保险责任准备金的相应冲减金额，借记“摊回保险责任准备金”科目，贷记本科目。 （四）在对原保险合同未决赔款准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金进行充足性测试补提保险责任准备金时，按相关再保险合同约定计算确定的应收分保保险责任准备金的相应增加额，借记本科目，贷记“摊回保险责任准备金”科目。 （五）在原保险合同提前解除而转销相关未到期责任准备金余额的当期，借记“提取未到期责任准备金”科目，贷记本科目。 在原保险合同提前解除而转销相关寿险责任准备金、长期健康险责任准备金余额的当期，按相关应收分保保险责任准备金余额，借记“摊回保险责任准备金”科目，贷记本科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业从事再保险业务确认的应收分保合同准备金余额。 '''1221 其他应收款''' 一、本科目核算企业除存出保证金、买入返售金融资产、应收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息、应收代位追偿款、应收分保账款、应收分保合同准备金、长期应收款等以外的其他各种应收及暂付款项。 二、本科目可按对方单位（或个人）进行明细核算。 三、采用售后回购方式融出资金的，应按实际支付的金额，借记本科目，贷记“银行存款”科目。销售价格与原购买价格之间的差额，应在售后回购期间内按期计提利息费用，借记本科目，贷记“财务费用”科目。按合同约定返售商品时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，贷记本科目。 四、企业发生其他各种应收、暂付款项时，借记本科目，贷记“银行存款”、“固定资产清理”等科目；收回或转销各种款项时，借记“库存现金”、“银行存款”等科目，贷记本科目。 五、本科目期末借方余额，反映企业尚未收回的其他应收款项。 '''1231 坏账准备''' 一、本科目核算企业应收款项的坏账准备。 二、本科目可按应收款项的类别进行明细核算。 三、坏账准备的主要账务处理。 （一）资产负债表日，应收款项发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目。本期应计提的坏账准备大于其账面余额的，应按其差额计提；应计提的坏账准备小于其账面余额的差额做相反的会计分录。 （二）对于确实无法收回的应收款项，按管理权限报经批准后作为坏账，转销应收款项，借记本科目，贷记“应收票据”、“应收账款”、“预付账款”、“应收分保账款”、“其他应收款”、“长期应收款”等科目。 （三）已确认并转销的应收款项以后又收回的，应按实际收回的金额，借记“应收票据”、“应收账款”、“预付账款”、“应收分保账款”、“其他应收款”、“长期应收款”等科目，贷记本科目；同时，借记“银行存款”科目，贷记“应收票据”、“应收账款”、“预付账款”、“应收分保账款”、“其他应收款”、“长期应收款”等科目。 对于已确认并转销的应收款项以后又收回的，也可以按照实际收回的金额，借记“银行存款”科目，贷记本科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的坏账准备。 '''1301 贴现资产''' 一、本科目核算企业（银行）办理商业票据的贴现、转贴现等业务所融出的资金。 企业（银行）买入的即期外币票据，也通过本科目核算。 二、本科目可按贴现类别和贴现申请人进行明细核算。 三、贴现资产的主要账务处理。 （一）企业办理贴现时，按贴现票面金额，借记本科目（面值），按实际支付的金额，贷记“存放中央银行款项”、“吸收存款”等科目，按其差额，贷记本科目（利息调整）。 （二）资产负债表日，按计算确定的贴现利息收入，借记本科目（利息调整），贷记“利息收入”科目。 （三）贴现票据到期，应按实际收到的金额，借记“存放中央银行款项”、“吸收存款”等科目，按贴现的票面金额，贷记本科目（面值），按其差额，贷记“利息收入”科目。存在利息调整金额的，也应同时结转。 四、本科目期末借方余额，反映企业办理的贴现、转贴现等业务融出的资金。 '''1302 拆出资金''' 一、本科目核算企业（金融）拆借给境内、境外其他金融机构的款项。 二、本科目可按拆放的金融机构进行明细核算。 三、企业拆出的资金，借记本科目，贷记“存放中央银行款项”、“银行存款”等科目；收回资金时做相反的会计分录。 四、本科目期末借方余额，反映企业按规定拆放给其他金融机构的款项。 '''1303 贷款''' 一、本科目核算企业（银行）按规定发放的各种客户贷款，包括质押贷款、抵押贷款、保证贷款、信用贷款等。 企业（银行）按规定发放的具有贷款性质的银团贷款、贸易融资、协议透支、信用卡透支、转贷款以及垫款等，在本科目核算；也可以单独设置“银团贷款”、“贸易融资”、“协议透支”、“信用卡透支”、“转贷款”、“垫款”等科目。 企业（保险）的保户质押贷款，可将本科目改为“1303 保户质押贷款”科目。 企业（典当）的质押贷款、抵押贷款，可将本科目改为“1303 质押贷款”、“1305 抵押贷款”科目。 企业委托银行或其他金融机构向其他单位贷出的款项，可将本科目改为“1303 委托贷款”科目。 二、本科目可按贷款类别、客户，分别“本金”、“利息调整”、“已减值”等进行明细核算。 三、贷款的主要账务处理。 （一）企业发放的贷款，应按贷款的合同本金，借记本科目（本金），按实际支付的金额，贷记“吸收存款”、“存放中央银行款项”等科目，有差额的，借记或贷记本科目（利息调整）。 资产负债表日，应按贷款的合同本金和合同利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”科目，按贷款的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“利息收入”科目，按其差额，借记或贷记本科目（利息调整）。合同利率与实际利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息收入。 收回贷款时，应按客户归还的金额，借记“吸收存款”、“存放中央银行款项”等科目，按收回的应收利息金额，贷记“应收利息”科目，按归还的贷款本金，贷记本科目（本金），按其差额，贷记“利息收入”科目。存在利息调整余额的，还应同时结转。 （二）资产负债表日，确定贷款发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记“贷款损失准备”科目。同时，应将本科目（本金、利息调整）余额转入本科目（已减值），借记本科目（已减值），贷记本科目（本金、利息调整）。 资产负债表日，应按贷款的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，借记“贷款损失准备”科目，贷记“利息收入”科目。同时，将按合同本金和合同利率计算确定的应收利息金额进行表外登记。 收回减值贷款时，应按实际收到的金额，借记“吸收存款”、“存放中央银行款项”等科目，按相关贷款损失准备余额，借记“贷款损失准备”科目，按相关贷款余额，贷记本科目（已减值），按其差额，贷记“资产减值损失”科目。 对于确实无法收回的贷款，按管理权限报经批准后作为呆账予以转销，借记“贷款损失准备”科目，贷记本科目（已减值）。按管理权限报经批准后转销表外应收未收利息，减少表外“应收未收利息”科目金额。 已确认并转销的贷款以后又收回的，按原转销的已减值贷款余额，借记本科目（已减值），贷记“贷款损失准备”科目。按实际收到的金额，借记“吸收存款”、“存放中央银行款项”等科目，按原转销的已减值贷款余额，贷记本科目（已减值），按其差额，贷记“资产减值损失”科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业按规定发放尚未收回贷款的摊余成本。 '''1304 贷款损失准备''' 一、本科目核算企业（银行）贷款的减值准备。 计提贷款损失准备的资产包括贴现资产、拆出资金、客户贷款、银团贷款、贸易融资、协议透支、信用卡透支、转贷款和垫款等。 企业（保险）的保户质押贷款计提的减值准备，也在本科目核算。 企业（典当）的质押贷款、抵押贷款计提的减值准备，也在本科目核算。 企业委托银行或其他金融机构向其他单位贷出的款项计提的减值准备，可将本科目改为“1304 委托贷款损失准备”科目。 二、本科目可按计提贷款损失准备的资产类别进行明细核算。 三、贷款损失准备的主要账务处理。 （一）资产负债表日，贷款发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目。 （二）对于确实无法收回的各项贷款，按管理权限报经批准后转销各项贷款，借记本科目，贷记“贷款”、“贴现资产”、“拆出资金”等科目。 （三）已计提贷款损失准备的贷款价值以后又得以恢复，应在原已计提的贷款损失准备金额内，按恢复增加的金额，借记本科目，贷记“资产减值损失”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的贷款损失准备。 '''1311 代理兑付证券''' 一、本科目核算企业（证券、银行等）接受委托代理兑付到期的证券。 二、本科目可按委托单位和证券种类进行明细核算。 三、代理兑付证券的主要账务处理。 （一）委托单位尚未拨付兑付资金而由企业垫付的，在收到客户交来的证券时，应按兑付金额，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 向委托单位交回已兑付的证券并收回垫付的资金时，借记“银行存款”等科目，贷记本科目。 （二）收到客户交来的无记名证券时，应按兑付金额，借记本科目，贷记“库存现金”、“银行存款”等科目。向委托单位交回已兑付证券时，借记“代理兑付证券款”科目，贷记本科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业已兑付但尚未收到委托单位兑付资金的证券金额。 '''1321 代理业务资产''' 一、本科目核算企业不承担风险的代理业务形成的资产，包括受托理财业务进行的证券投资和受托贷款等。 企业采用收取手续费方式受托代销的商品，可将本科目改为“1321 受托代销商品”科目。 二、本科目可按委托单位、资产管理类别（如定向、集合和专项资产管理业务）、贷款对象，分别“成本”、“已实现未结算损益”等进行明细核算。 三、代理业务资产的主要账务处理。 （一）企业收到委托人的资金，应按实际收到的金额，借记“存放中央银行款项”、“吸收存款”等科目，贷记“代理业务负债”科目。 （二）以代理业务资金购买证券等，借记本科目（成本），贷记“存放中央银行款项”、“结算备付金——客户”、“吸收存款”等科目。 将购买的证券售出，应按实际收到的金额，借记“存放中央银行款项”、“结算备付金——客户”、“吸收存款”等科目，按卖出证券应结转的成本，贷记本科目（成本），按其差额，借记或贷记本科目（已实现未结算损益）。 定期或在合同到期与委托客户进行结算，按合同约定比例计算代理业务资产收益，结转已实现未结算损益，借记本科目（已实现未结算损益），贷记“代理业务负债”（委托客户的收益）、“手续费及佣金收入”（本企业的收益）等科目。 （三）发放受托的贷款，应按实际发放的金额，借记本科目（本金），贷记“吸收存款”、“银行存款”等科目。 收回受托贷款，应按实际收到的金额，借记“吸收存款”、“银行存款”等科目，贷记本科目（本金），按其差额，贷记本科目（已实现未结算损益）等。 定期或在合同到期与委托单位结算，按合同规定比例计算受托贷款收益，结算已实现未结算的收益，借记本科目（已实现未结算损益），贷记“代理业务负债”（委托客户的收益）、“手续费及佣金收入”（本企业的收益）等科目。 （四）收到受托代销的商品，按约定的价格，借记“受托代销商品”科目，贷记“受托代销商品款”科目。 售出受托代销商品后，按实际收到或应收的金额，借记“银行存款”、“应收账款”等科目，贷记“受托代销商品”科目。计算代销手续费等收入，借记“受托代销商品款”科目，贷记“其他业务收入”科目。结清代销商品款时，借记“受托代销商品款”科目，贷记“银行存款”科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业代理业务资产的价值。 '''1401 材料采购''' 一、本科目核算企业采用计划成本进行材料日常核算而购入材料的采购成本。 采用实际成本进行材料日常核算的，购入材料的采购成本，在“在途物资”科目核算。 委托外单位加工材料、商品的加工成本，在“委托加工物资”科目核算。 购入的工程用材料，在“工程物资”科目核算。 二、本科目可按供应单位和材料品种进行明细核算。 三、材料采购的主要账务处理。 （一）企业支付材料价款和运杂费等，按应计入材料采购成本的金额，借记本科目，按实际支付或应支付的金额，贷记“银行存款”、“库存现金”、“其他货币资金”、“应付账款”、“应付票据”、“预付账款”等科目。涉及增值税进项税额的，还应进行相应的处理。 （二）期末，企业应将仓库转来的外购收料凭证，分别下列不同情况进行处理： 1．对于已经付款或已开出、承兑商业汇票的收料凭证，应按实际成本和计划成本分别汇总，按计划成本，借记“原材料”、“周转材料”等科目，贷记本科目；将实际成本大于计划成本的差异，借记“材料成本差异”科目，贷记本科目；实际成本小于计划成本的差异做相反的会计分录。 2．对于尚未收到发票账单的收料凭证，应按计划成本暂估入账，借记“原材料”、“周转材料”等科目，贷记“应付账款——暂估应付账款”科目，下期初做相反分录予以冲回。下期收到发票账单的收料凭证，借记本科目，贷记“银行存款”、“应付账款”、“应付票据”等科目。 涉及增值税进项税额的，还应进行相应的处理。 四、本科目期末借方余额，反映企业在途材料的采购成本。 '''1402 在途物资''' 一、本科目核算企业采用实际成本（或进价）进行材料、商品等物资的日常核算、货款已付尚未验收入库的在途物资的采购成本。 二、本科目可按供应单位和物资品种进行明细核算。 三、在途物资的主要账务处理。 （一）企业购入材料、商品，按应计入材料、商品采购成本的金额，借记本科目，按实际支付或应支付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”、“应付票据”等科目。涉及增值税进项税额的，还应进行相应的处理。 （二）所购材料、商品到达验收入库，借记“原材料”、“库存商品”等科目，贷记本科目。 库存商品采用售价核算的，按售价，借记“库存商品”科目，按进价，贷记本科目，进价与售价之间的差额，借记或贷记“商品进销差价”科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业在途材料、商品等物资的采购成本。 '''1403 原材料''' 一、本科目核算企业库存的各种材料，包括原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用备件（备品备件）、包装材料、燃料等的计划成本或实际成本。 收到来料加工装配业务的原料、零件等，应当设置备查簿进行登记。 二、本科目可按材料的保管地点（仓库）、材料的类别、品种和规格等进行明细核算。 三、原材料的主要账务处理。 （一）企业购入并已验收入库的材料，按计划成本或实际成本，借记本科目，按实际成本，贷记“材料采购”或“在途物资”科目，按计划成本与实际成本的差异，借记或贷记“材料成本差异”科目。 （二）自制并已验收入库的材料，按计划成本或实际成本，借记本科目，按实际成本，贷记“生产成本”科目，按计划成本与实际成本的差异，借记或贷记“材料成本差异”科目。 委托外单位加工完成并已验收入库的材料，按计划成本或实际成本，借记本科目，按实际成本，贷记“委托加工物资”科目，按计划成本与实际成本的差异，借记或贷记“材料成本差异”科目。 （三）生产经营领用材料，借记“生产成本”、“制造费用”、“销售费用”、“管理费用”等科目，贷记本科目。 出售材料结转成本，借记“其他业务成本”科目，贷记本科目。 发出委托外单位加工的材料，借记“委托加工物资”科目，贷记本科目。 采用计划成本进行材料日常核算的，发出材料还应结转材料成本差异，将发出材料的计划成本调整为实际成本。 采用实际成本进行材料日常核算的，发出材料的实际成本，可以采用先进先出法、加权平均法或个别认定法计算确定。 四、本科目期末借方余额，反映企业库存材料的计划成本或实际成本。 '''1404 材料成本差异''' 一、本科目核算企业采用计划成本进行日常核算的材料计划成本与实际成本的差额。 企业也可以在“原材料”、“周转材料”等科目设置“成本差异”明细科目。 二、本科目可以分别“原材料”、“周转材料”等，按照类别或品种进行明细核算。 三、材料成本差异的主要账务处理。 （一）入库材料发生的材料成本差异，实际成本大于计划成本的差异，借记本科目，贷记“材料采购”科目；实际成本小于计划成本的差异做相反的会计分录。 入库材料的计划成本应当尽可能接近实际成本。除特殊情况外，计划成本在年度内不得随意变更。 （二）结转发出材料应负担的材料成本差异，按实际成本大于计划成本的差异，借记“生产成本”、“管理费用”、“销售费用”、“委托加工物资”、“其他业务成本”等科目，贷记本科目；实际成本小于计划成本的差异做相反的会计分录。 发出材料应负担的成本差异应当按期（月）分摊，不得在季末或年末一次计算。发出材料应负担的成本差异，除委托外部加工发出材料可按期初成本差异率计算外，应使用当期的实际差异率；期初成本差异率与本期成本差异率相差不大的，也可按期初成本差异率计算。 计算方法一经确定，不得随意变更。材料成本差异率的计算公式如下： 本期材料成本差异率 = （期初结存材料的成本差异 + 本期验收入库材料的成本差异） ÷ （期初结存材料的计划成本 + 本期验收入库材料的计划成本） × 100% 期初材料成本差异率 = 期初结存材料的成本差异 ÷ 期初结存材料的计划成本 × 100% 发出材料应负担的成本差异 = 发出材料的计划成本 × 材料成本差异率 四、本科目期末借方余额，反映企业库存材料等的实际成本大于计划成本的差异；贷方余额反映企业库存材料等的实际成本小于计划成本的差异。 '''1405 库存商品''' 一、本科目核算企业库存的各种商品的实际成本（或进价）或计划成本（或售价），包括库存产成品、外购商品、存放在门市部准备出售的商品、发出展览的商品以及寄存在外的商品等。 接受来料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，在制造和修理完成验收入库后，视同企业的产成品，也通过本科目核算。 企业（房地产开发）的开发产品，可将本科目改为“1405 开发产品”科目。 企业（农业）收获的农产品，可将本科目改为“1405 农产品”科目。 二、本科目可按库存商品的种类、品种和规格等进行明细核算。 三、库存商品的主要账务处理。 （一）企业生产的产成品一般应按实际成本核算，产成品的入库和出库，平时只记数量不记金额，期（月）末计算入库产成品的实际成本。生产完成验收入库的产成品，按其实际成本，借记本科目、“农产品”等科目，贷记“生产成本”、“消耗性生物资产”、“农业生产成本”等科目。 产成品种类较多的，也可按计划成本进行日常核算，其实际成本与计划成本的差异，可以单独设置“产品成本差异”科目，比照“材料成本差异”科目核算。 采用实际成本进行产成品日常核算的，发出产成品的实际成本，可以采用先进先出法、加权平均法或个别认定法计算确定。 对外销售产成品（包括采用分期收款方式销售产成品），结转销售成本时，借记“主营业务成本”科目，贷记本科目。采用计划成本核算的，发出产成品还应结转产品成本差异，将发出产成品的计划成本调整为实际成本。 （二）购入商品采用进价核算的，在商品到达验收入库后，按商品进价，借记本科目，贷记“银行存款”、“在途物资”等科目。委托外单位加工收回的商品，按商品进价，借记本科目，贷记“委托加工物资”科目。 购入商品采用售价核算的，在商品到达验收入库后，按商品售价，借记本科目，按商品进价，贷记“银行存款”、“在途物资”等科目，按商品售价与进价的差额，贷记“商品进销差价”科目。委托外单位加工收回的商品，按商品售价，借记本科目，按委托加工商品的账面余额，贷记“委托加工物资”科目，按商品售价与进价的差额，贷记“商品进销差价”科目。 对外销售商品（包括采用分期收款方式销售商品），结转销售成本时，借记“主营业务成本”科目，贷记本科目。采用进价进行商品日常核算的，发出商品的实际成本，可以采用先进先出法、加权平均法或个别认定法计算确定。采用售价核算的，还应结转应分摊的商品进销差价。 （三）企业（房地产开发）开发的产品，达到预定可销售状态时，按实际成本，借记“开发产品”科目，贷记“开发成本”科目。 期末，企业结转对外转让、销售和结算开发产品的实际成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“开发产品”科目。 企业将开发的营业性配套设施用于本企业从事第三产业经营用房，应视同自用固定资产进行处理，并按营业性配套设施的实际成本，借记“固定资产”科目，贷记“开发产品”科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业库存商品的实际成本（或进价）或计划成本（或售价）。 '''1406 发出商品''' 一、本科目核算企业未满足收入确认条件但已发出商品的实际成本（或进价）或计划成本（或售价）。 采用支付手续费方式委托其他单位代销的商品，也可以单独设置“委托代销商品”科目。 二、本科目可按购货单位、商品类别和品种进行明细核算。 三、发出商品的主要账务处理。 （一）对于未满足收入确认条件的发出商品，应按发出商品的实际成本（或进价）或计划成本（或售价），借记本科目，贷记“库存商品”科目。 发出商品发生退回的，应按退回商品的实际成本（或进价）或计划成本（或售价），借记“库存商品”科目，贷记本科目。 （二）发出商品满足收入确认条件时，应结转销售成本，借记“主营业务成本”科目，贷记本科目。采用计划成本或售价核算的，还应结转应分摊的产品成本差异或商品进销差价。 四、本科目期末借方余额，反映企业发出商品的实际成本（或进价）或计划成本（或售价）。 '''1407 商品进销差价''' 一、本科目核算企业采用售价进行日常核算的商品售价与进价之间的差额。 二、本科目可按商品类别或实物管理负责人进行明细核算。 三、商品进销差价的主要账务处理。 （一）企业购入、加工收回以及销售退回等增加的库存商品，按商品售价，借记“库存商品”科目，按商品进价，贷记“银行存款”、“委托加工物资”等科目，按售价与进价之间的差额，贷记本科目。 （二）期（月）末分摊已销商品的进销差价，借记本科目，贷记“主营业务成本”科目。 销售商品应分摊的商品进销差价，按以下公式计算： 商品进销差价率 = 期末分摊前本科目余额 ÷ （“库存商品”科目期末余额 + “委托代销商品”科目期末余额 + “发出商品”科目期末余额 + 本期“主营业务收入”科目贷方发生额） × 100% 本期销售商品应分摊的商品进销差价 = 本期“主营业务收入”科目贷方发生额 × 商品进销差价率 企业的商品进销差价率各期之间比较均衡的，也可以采用上期商品进销差价率计算分摊本期的商品进销差价。年度终了，应对商品进销差价进行核实调整。 四、本科目的期末贷方余额，反映企业库存商品的商品进销差价。 '''1408 委托加工物资''' 一、本科目核算企业委托外单位加工的各种材料、商品等物资的实际成本。 二、本科目可按加工合同、受托加工单位以及加工物资的品种等进行明细核算。 三、委托加工物资的主要账务处理。 （一）企业发给外单位加工的物资，按实际成本，借记本科目，贷记“原材料”、“库存商品”等科目；按计划成本或售价核算的，还应同时结转材料成本差异或商品进销差价。 （二）支付加工费、运杂费等，借记本科目，贷记“银行存款”等科目；需要交纳消费税的委托加工物资，由受托方代收代交的消费税，借记本科目（收回后用于直接销售的）或“应交税费——应交消费税”科目（收回后用于继续加工的），贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。 （三）加工完成验收入库的物资和剩余的物资，按加工收回物资的实际成本和剩余物资的实际成本，借记“原材料”、“库存商品”等科目，贷记本科目。 采用计划成本或售价核算的，按计划成本或售价，借记“原材料”或“库存商品”科目，按实际成本，贷记本科目，按实际成本与计划成本或售价之间的差额，借记或贷记“材料成本差异”或贷记“商品进销差价”科目。 采用计划成本或售价核算的，也可以采用上期材料成本差异率或商品进销差价率计算分摊本期应分摊的材料成本差异或商品进销差价。 四、本科目期末借方余额，反映企业委托外单位加工尚未完成物资的实际成本。 '''1411 周转材料''' 一、本科目核算企业周转材料的计划成本或实际成本，包括包装物、低值易耗品，以及企业（建造承包商）的钢模板、木模板、脚手架等。 企业的包装物、低值易耗品，也可以单独设置“包装物”、“低值易耗品”科目。 二、本科目可按周转材料的种类，分别“在库”、“在用”和“摊销”进行明细核算。 三、周转材料的主要账务处理。 （一）企业购入、自制、委托外单位加工完成并已验收入库的周转材料等，比照“原材料”科目的相关规定进行处理。 （二）采用一次转销法的，领用时应按其账面价值，借记“管理费用”、“生产成本”、“销售费用”、“工程施工”等科目，贷记本科目。 周转材料报废时，应按报废周转材料的残料价值，借记“原材料”等科目，贷记“管理费用”、“生产成本”、“销售费用”、“工程施工”等科目。 （三）采用其他摊销法的，领用时应按其账面价值，借记本科目（在用），贷记本科目（在库）；摊销时应按摊销额，借记“管理费用”、“生产成本”、“销售费用”、“工程施工”等科目，贷记本科目（摊销）。 周转材料报废时应补提摊销额，借记“管理费用”、“生产成本”、“销售费用”、“工程施工”等科目，贷记本科目（摊销）；同时，按报废周转材料的残料价值，借记“原材料”等科目，贷记“管理费用”、“生产成本”、“销售费用”、“工程施工”等科目；并转销全部已提摊销额，借记本科目（摊销），贷记本科目（在用）。 （四）周转材料采用计划成本进行日常核算的，领用等发出周转材料时，还应同时结转应分摊的成本差异。 四、本科目期末借方余额，反映企业在库周转材料的计划成本或实际成本以及在用周转材料的摊余价值。 '''1421 消耗性生物资产''' 一、本科目核算企业（农业）持有的消耗性生物资产的实际成本。 消耗性生物资产发生减值的，可以单独设置“消耗性生物资产跌价准备”科目，比照“存货跌价准备”科目进行处理。 二、本科目可按消耗性生物资产的种类、群别等进行明细核算。 三、消耗性生物资产的主要账务处理。 （一）外购的消耗性生物资产，按应计入消耗性生物资产成本的金额，借记本科目，贷记“银行存款”、“应付账款”、“应付票据”等科目。 （二）自行栽培的大田作物和蔬菜，应按收获前发生的必要支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 自行营造的林木类消耗性生物资产，应按郁闭前发生的必要支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 自行繁殖的育肥畜、水产养殖的动植物，应按出售前发生的必要支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 （三）取得天然起源的消耗性生物资产，应按名义金额，借记本科目，贷记“营业外收入”科目。 （四）产畜或役畜淘汰转为育肥畜的，按转群时的账面价值，借记本科目，按已计提的累计折旧，借记“生产性生物资产累计折旧”科目，按其账面余额，贷记“生产性生物资产”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。 育肥畜转为产畜或役畜的，应按其账面余额，借记“生产性生物资产”科目，贷记本科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。 （五）择伐、间伐或抚育更新性质采伐而补植林木类消耗性生物资产发生的后续支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 林木类消耗性生物资产达到郁闭后发生的管护费用等后续支出，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。 （六）农业生产过程中发生的应归属于消耗性生物资产的费用，按应分配的金额，借记本科目，贷记“农业生产成本”科目。 （七）消耗性生物资产收获为农产品时，应按其账面余额，借记“农产品”科目，贷记本科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。 （八）出售消耗性生物资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目。按其账面余额，借记“主营业务成本”等科目，贷记本科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。 四、本科目期末借方余额，反映企业消耗性生物资产的实际成本。 '''1431 贵金属''' 一、本科目核算企业（金融）持有的黄金、白银等贵金属存货的成本。 企业（金融）为上市交易而持有的贵金属，比照“交易性金融资产”科目进行处理。 二、本科目可按贵金属的类别进行明细核算。 三、贵金属的主要账务处理。 （一）企业购买的贵金属，借记本科目，贷记“存放中央银行款项”等科目。 （二）出售的贵金属，应按实际收到的金额，借记“存放中央银行款项”等科目，贷记“其他业务收入”科目。按其账面余额，借记“其他业务成本”科目，贷记本科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业持有贵金属存货的成本。 '''1441 抵债资产''' 一、本科目核算企业（金融）依法取得并准备按有关规定进行处置的实物抵债资产的成本。 企业（金融）依法取得并准备按有关规定进行处置的非实物抵债资产（不含股权投资），也通过本科目核算。 二、本科目可按抵债资产类别及借款人进行明细核算。 抵债资产发生减值的，可以单独设置“抵债资产跌价准备”科目，比照“存货跌价准备”科目进行处理。 三、抵债资产的主要账务处理。 （一）企业取得的抵债资产，按抵债资产的公允价值，借记本科目，按相关资产已计提的减值准备，借记“贷款损失准备”、“坏账准备”等科目，按相关资产的账面余额，贷记“贷款”、“应收手续费及佣金”等科目，按应支付的相关税费，贷记“应交税费”科目，按其差额，借记“营业外支出”科目。如为贷方差额，应贷记“资产减值损失”科目。 （二）抵债资产保管期间取得的收入，借记“库存现金”、“银行存款”、“存放中央银行款项”等科目，贷记“其他业务收入”等科目。 保管期间发生的直接费用，借记“其他业务成本”等科目，贷记“库存现金”、“银行存款”、“存放中央银行款项”等科目。 （三）处置抵债资产时，应按实际收到的金额，借记“库存现金”、“银行存款”、“存放中央银行款项”等科目，按应支付的相关税费，贷记“应交税费”科目，按其账面余额，贷记本科目，按其差额，贷记“营业外收入”科目或借记“营业外支出”科目。已计提抵债资产跌价准备的，还应同时结转跌价准备。 （四）取得抵债资产后转为自用的，应在相关手续办妥时，按转换日抵债资产的账面余额，借记“固定资产”等科目，贷记本科目。已计提抵债资产跌价准备的，还应同时结转跌价准备。 四、本科目期末借方余额，反映企业取得的尚未处置的实物抵债资产的成本。 '''1451 损余物资''' 一、本科目核算企业（保险）按照原保险合同约定承担赔偿保险金责任后取得的损余物资成本。 二、本科目可按损余物资种类进行明细核算。 损余物资发生减值的，可以单独设置“损余物资跌价准备”科目，比照“存货跌价准备”科目进行处理。 三、损余物资的主要账务处理。 （一）企业承担赔偿保险金责任后取得的损余物资，按同类或类似资产的市场价格计算确定的金额，借记本科目，贷记“赔付支出”科目。 （二）处置损余物资时，按实际收到的金额，借记“库存现金”、“银行存款”等科目，按其账面余额，贷记本科目，按其差额，借记或贷记“赔付支出”科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。 四、本科目期末借方余额，反映企业承担赔偿保险金责任后取得的损余物资成本。 '''1461 融资租赁资产''' 一、本科目核算企业（租赁）为开展融资租赁业务取得资产的成本。 二、本科目可按承租人、租赁资产类别和项目进行明细核算。 三、融资租赁资产的主要账务处理。 （一）企业购入和以其他方式取得的融资租赁资产，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 （二）在租赁期开始日，按租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和，借记“长期应收款”科目，按未担保余值，借记“未担保余值”科目，按融资租赁资产的公允价值（最低租赁收款额与未担保余值的现值之和），贷记本科目，按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，贷记“未实现融资收益”科目。融资租赁资产的公允价值与其账面价值有差额的，还应借记“营业外支出”科目或贷记“营业外收入”科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业融资租赁资产的成本。 '''1471 存货跌价准备''' 一、本科目核算企业存货的跌价准备。 二、本科目可按存货项目或类别进行明细核算。 三、存货跌价准备的主要账务处理。 （一）资产负债表日，存货发生减值的，按存货可变现净值低于成本的差额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目。 已计提跌价准备的存货价值以后又得以恢复，应在原已计提的存货跌价准备金额内，按恢复增加的金额，借记本科目，贷记“资产减值损失”科目。 发出存货结转存货跌价准备的，借记本科目，贷记“主营业务成本”、“生产成本”等科目。 （二）企业（建造承包商）建造合同执行中预计总成本超过合同总收入的，应按其差额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目。合同完工时，借记本科目，贷记“主营业务成本”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的存货跌价准备。 '''1501 持有至到期投资''' 一、本科目核算企业持有至到期投资的摊余成本。 二、本科目可按持有至到期投资的类别和品种，分别“成本”、“利息调整”、“应计利息”等进行明细核算。 三、持有至到期投资的主要账务处理。 （一）企业取得的持有至到期投资，应按该投资的面值，借记本科目（成本），按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“结算备付金”等科目，按其差额，借记或贷记本科目（利息调整）。 （二）资产负债表日，持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的，应按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”科目，按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记本科目（利息调整）。 持有至到期投资为一次还本付息债券投资的，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，借记本科目（应计利息），按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记本科目（利息调整）。 持有至到期投资发生减值后利息的处理，比照“贷款”科目相关规定。 （三）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，应在重分类日按其公允价值，借记“可供出售金融资产”科目，按其账面余额，贷记本科目（成本、利息调整、应计利息），按其差额，贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。 （四）出售持有至到期投资，应按实际收到的金额，借记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“结算备付金”等科目，按其账面余额，贷记本科目（成本、利息调整、应计利息），按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。 四、本科目期末借方余额，反映企业持有至到期投资的摊余成本。 '''1502 持有至到期投资减值准备''' 一、本科目核算企业持有至到期投资的减值准备。 二、本科目可按持有至到期投资类别和品种进行明细核算。 三、资产负债表日，持有至到期投资发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目。 已计提减值准备的持有至到期投资价值以后又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记本科目，贷记“资产减值损失”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的持有至到期投资减值准备。 '''1503 可供出售金融资产''' 一、本科目核算企业持有的可供出售金融资产的公允价值，包括划分为可供出售的股票投资、债券投资等金融资产。 二、本科目按可供出售金融资产的类别和品种，分别“成本”、“利息调整”、“应计利息”、“公允价值变动”等进行明细核算。 可供出售金融资产发生减值的，可以单独设置“可供出售金融资产减值准备”科目。 三、可供出售金融资产的主要账务处理。 （一）企业取得可供出售的金融资产，应按其公允价值与交易费用之和，借记本科目（成本），按支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收股利”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“结算备付金”等科目。 企业取得的可供出售金融资产为债券投资的，应按债券的面值，借记本科目（成本），按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“结算备付金”等科目，按差额，借记或贷记本科目（利息调整）。 （二）资产负债表日，可供出售债券为分期付息、一次还本债券投资的，应按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”科目，按可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记本科目（利息调整）。 可供出售债券为一次还本付息债券投资的，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，借记本科目（应计利息），按可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记本科目（利息调整）。 可供出售债券投资发生减值后利息的处理，比照“贷款”科目相关规定。 （三）资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记本科目（公允价值变动），贷记“资本公积——其他资本公积”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。 确定可供出售金融资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，按应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额，贷记“资本公积——其他资本公积”科目，按其差额，贷记本科目（公允价值变动）。 对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在随后会计期间内公允价值已上升且客观上与确认原减值损失事项有关的，应按原确认的减值损失，借记本科目（公允价值变动），贷记“资产减值损失”科目；但可供出售金融资产为股票等权益工具投资的（不含在活跃市场上没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资），借记本科目 （公允价值变动），贷记“资本公积——其他资本公积”科目。 （四）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，应在重分类日按其公允价值，借记本科目，按其账面余额，贷记“持有至到期投资”科目，按其差额，贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。 （五）出售可供出售的金融资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”、“存放中央银行款项”等科目，按其账面余额，贷记本科目（成本、公允价值变动、利息调整、应计利息），按应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额，借记或贷记“资本公积——其他资本公积”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业可供出售金融资产的公允价值。 '''1511 长期股权投资''' 一、本科目核算企业持有的采用成本法和权益法核算的长期股权投资。 二、本科目可按被投资单位进行明细核算。 长期股权投资采用权益法核算的，还应当分别“成本”、“损益调整”、“其他权益变动”进行明细核算。 三、长期股权投资的主要账务处理。 （一）初始取得长期股权投资 同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在合并日按取得被合并方所有者权益账面价值的份额，借记本科目，按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记“应收股利”科目，按支付的合并对价的账面价值，贷记有关资产或借记有关负债科目，按其差额，贷记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目；为借方差额的，借记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目，资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，借记“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”科目。 非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在购买日按企业合并成本（不含应自被投资单位收取的现金股利或利润），借记本科目，按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记“应收股利”科目，按支付合并对价的账面价值，贷记有关资产或借记有关负债科目，按发生的直接相关费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，贷记“营业外收入”或借记“营业外支出”等科目。非同一控制下企业合并涉及以库存商品等作为合并对价的，应按库存商品的公允价值，贷记“主营业务收入”科目，并同时结转相关的成本。涉及增值税的，还应进行相应的处理。 以支付现金、非现金资产等其他方式（非企业合并）形成的长期股权投资，比照非同一控制下企业合并形成的长期股权投资的相关规定进行处理。 投资者投入的长期股权投资，应按确定的长期股权投资成本，借记本科目，贷记“实收资本”或“股本”科目。 （二）采用成本法核算的长期股权投资 长期股权投资采用成本法核算的，应按被投资单位宣告发放的现金股利或利润中属于本企业的部分，借记“应收股利”科目，贷记“投资收益”科目；属于被投资单位在取得本企业投资前实现净利润的分配额，应作为投资成本的收回，借记“应收股利”科目，贷记本科目。 （三）采用权益法核算的长期股权投资 1．长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始投资成本。长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记本科目（成本），贷记“营业外收入”科目。 2．根据被投资单位实现的净利润或经调整的净利润计算应享有的份额，借记本科目（损益调整），贷记“投资收益”科目。被投资单位发生净亏损做相反的会计分录，但以本科目的账面价值减记至零为限；还需承担的投资损失，应将其他实质上构成对被投资单位净投资的“长期应收款”等的账面价值减记至零为限；除按照以上步骤已确认的损失外，按照投资合同或协议约定将承担的损失，确认为预计负债。发生亏损的被投资单位以后实现净利润的，应按与上述相反的顺序进行处理。 被投资单位以后宣告发放现金股利或利润时，企业计算应分得的部分，借记“应收股利”科目，贷记本科目（损益调整）。收到被投资单位宣告发放的股票股利，不进行账务处理，但应在备查簿中登记。 3．在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记本科目（其他权益变动），贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目。 （四）长期股权投资核算方法的转换 将长期股权投资自成本法转按权益法核算的，应按转换时该项长期股权投资的账面价值作为权益法核算的初始投资成本，初始投资成本小于转换时占被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，借记本科目（成本），贷记“营业外收入”科目。 长期股权投资自权益法转按成本法核算的，除构成企业合并的以外，应按中止采用权益法时长期股权投资的账面价值作为成本法核算的初始投资成本。 （五）处置长期股权投资 处置长期股权投资时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按其账面余额，贷记本科目，按尚未领取的现金股利或利润，贷记“应收股利”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。 采用权益法核算长期股权投资的处置，除上述规定外，还应结转原记入资本公积的相关金额，借记或贷记“资本公积——其他资本公积”科目，贷记或借记“投资收益”科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业长期股权投资的价值。 '''1512 长期股权投资减值准备''' 一、本科目核算企业长期股权投资的减值准备。 二、本科目可按被投资单位进行明细核算。 三、资产负债表日，长期股权投资发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目。 处置长期股权投资时，应同时结转已计提的长期股权投资减值准备。 四、本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的长期股权投资减值准备。 '''1521 投资性房地产''' 一、本科目核算企业采用成本模式计量的投资性房地产的成本。 企业采用公允价值模式计量投资性房地产的，也通过本科目核算。 采用成本模式计量的投资性房地产的累计折旧或累计摊销，可以单独设置“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目，比照“累计折旧”等科目进行处理。 采用成本模式计量的投资性房地产发生减值的，可以单独设置“投资性房地产减值准备”科目，比照“固定资产减值准备”等科目进行处理。 二、本科目可按投资性房地产类别和项目进行明细核算。 采用公允价值模式计量的投资性房地产，还应当分别“成本”和“公允价值变动”进行明细核算。 三、采用成本模式计量投资性房地产的主要账务处理。 （一）企业外购、自行建造等取得的投资性房地产，按应计入投资性房地产成本的金额，借记本科目，贷记“银行存款”、“在建工程”等科目。 （二）将作为存货的房地产转换为投资性房地产的，应按其在转换日的账面余额，借记本科目，贷记“开发产品”等科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。 将自用的建筑物等转换为投资性房地产的，应按其在转换日的原价、累计折旧、减值准备等，分别转入本科目、“投资性房地产累计折旧（摊销）”、“投资性房地产减值准备”科目。 （三）按期（月）对投资性房地产计提折旧或进行摊销，借记“其他业务成本”科目，贷记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目。 取得的租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目。 （四）将投资性房地产转为自用时，应按其在转换日的账面余额、累计折旧、减值准备等，分别转入“固定资产”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”等科目。 （五）处置投资性房地产时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目。按该项投资性房地产的累计折旧或累计摊销，借记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目，按该项投资性房地产的账面余额，贷记本科目，按其差额，借记“其他业务成本”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。 四、采用公允价值模式计量投资性房地产的主要账务处理。 （一）企业外购、自行建造等取得的投资性房地产，按应计入投资性房地产成本的金额，借记本科目（成本），贷记“银行存款”、“在建工程”等科目。 （二）将作为存货的房地产转换为投资性房地产的，应按其在转换日的公允价值，借记本科目（成本），按其账面余额，贷记“开发产品”等科目，按其差额，贷记“资本公积——其他资本公积”科目或借记“公允价值变动损益”科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。 将自用的建筑物等转换为投资性房地产的，按其在转换日的公允价值，借记本科目（成本），按已计提的累计折旧等，借记 “累计折旧”等科目，按其账面余额，贷记“固定资产”等科目，按其差额，贷记“资本公积——其他资本公积”科目或借记“公允价值变动损益”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。 （三）资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于其账面余额的差额，借记本科目（公允价值变动），贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。 取得的租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目。 （四）将投资性房地产转为自用时，应按其在转换日的公允价值，借记“固定资产”等科目，按其账面余额，贷记本科目（成本、公允价值变动），按其差额，贷记或借记“公允价值变动损益”科目。 （五）处置投资性房地产时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目。按该项投资性房地产的账面余额，借记“其他业务成本”科目，贷记本科目（成本）、贷记或借记本科目（公允价值变动）；同时，按该项投资性房地产的公允价值变动，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“其他 业务收入”科目。按该项投资性房地产在转换日记入资本公积的金额，借记“资本公积——其他资本公积”科目，贷记“其他业务收入”科目。 五、投资性房地产作为企业主营业务的，应通过“主营业务收入”和“主营业务成本”科目核算相关的损益。 六、本科目期末借方余额，反映企业采用成本模式计量的投资性房地产成本。企业采用公允价值模式计量的投资性房地产，反映投资性房地产的公允价值。 '''1531 长期应收款''' 一、本科目核算企业的长期应收款项，包括融资租赁产生的应收款项、采用递延方式具有融资性质的销售商品和提供劳务等产生的应收款项等。 实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，也通过本科目核算。 二、本科目可按债务人进行明细核算。 三、长期应收款的主要账务处理。 （一）出租人融资租赁产生的应收租赁款，在租赁期开始日，应按租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和，借记本科目，按未担保余值，借记“未担保余值”科目，按融资租赁资产的公允价值（最低租赁收款额和未担保余值的现值之和），贷记“融资租赁资产”科目，按融资租赁资产的公允价值与账面价值的差额，借记“营业外支出”科目或贷记“营业外收入”科目，按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，贷记“未实现融资收益”科目。 （二）采用递延方式分期收款销售商品或提供劳务等经营活动产生的长期应收款，满足收入确认条件的，按应收的合同或协议价款，借记本科目，按应收合同或协议价款的公允价值（折现值），贷记“主营业务收入”等科目，按其差额，贷记“未实现融资收益”科目。涉及增值税的，还应进行相应的处理。 （三）如有实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，被投资单位发生的净亏损应由本企业承担的部分，在“长期股权投资”的账面价值减记至零以后，还需承担的投资损失，应以本科目中实质上构成了对被投资单位净投资的长期权益部分账面价值减记至零为限，继续确认投资损失，借记“投资收益”科目，贷记本科目。除上述已确认投资损失外，投资合同或协议中约定仍应承担的损失，确认为预计负债。 四、本科目的期末借方余额，反映企业尚未收回的长期应收款。 '''1532 未实现融资收益''' 一、本科目核算企业分期计入租赁收入或利息收入的未实现融资收益。 二、本科目可按未实现融资收益项目进行明细核算。 三、未实现融资收益的主要账务处理。 （一）出租人融资租赁产生的应收租赁款，在租赁期开始日，应按租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和，借记“长期应收款”科目，按未担保余值，借记“未担保余值”科目，按融资租赁资产的公允价值（最低租赁收款额的现值和未担保余值的现值之和），贷记“融资租赁资产”科目，按融资租赁资产的公允价值与账面价值的差 额，借记“营业外支出”科目或贷记“营业外收入”科目，按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，贷记本科目。 采用实际利率法按期计算确定的融资收入，借记本科目，贷记“租赁收入”科目。 （二）采用递延方式分期收款、实质上具有融资性质的销售商品或提供劳务等经营活动产生的长期应收款，满足收入确认条件的，按应收的合同或协议价款，借记“长期应收款”科目，按应收的合同或协议价款的公允价值，贷记“主营业务收入”等科目，按其差额，贷记本科目。涉及增值税的，还应进行相应的处理。 采用实际利率法按期计算确定的利息收入，借记本科目，贷记“财务费用”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业尚未转入当期收益的未实现融资收益。 '''1541 存出资本保证金''' 一、本科目核算企业（保险）按规定比例缴存的资本保证金。 二、企业存出的资本保证金，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 三、本科目期末借方余额，反映企业缴存的资本保证金。 '''1601 固定资产''' 一、本科目核算企业持有的固定资产原价。 建造承包商的临时设施，以及企业购置计算机硬件所附带的、未单独计价的软件，也通过本科目核算。 二、本科目可按固定资产类别和项目进行明细核算。 融资租入的固定资产，可在本科目设置“融资租入固定资产”明细科目。 三、固定资产的主要账务处理。 （一）企业购入不需要安装的固定资产，按应计入固定资产成本的金额，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 购入需要安装的固定资产，先记入“在建工程”科目，达到预定可使用状态时再转入本科目。 购入固定资产超过正常信用条件延期支付价款、实质上具有融资性质的，按应付购买价款的现值，借记本科目或“在建工程”科目，按应支付的金额，贷记“长期应付款”科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。 （二）自行建造达到预定可使用状态的固定资产，借记本科目，贷记“在建工程”科目。 已达到预定可使用状态、但尚未办理竣工决算手续的固定资产，应按估计价值入账，待确定实际成本后再进行调整。 （三）融资租入的固定资产，在租赁期开始日，按应计入固定资产成本的金额（租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者，加上初始直接费用），借记本科目或“在建工程”科目，按最低租赁付款额，贷记“长期应付款”科目，按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。 租赁期届满，企业取得该项固定资产所有权的，应将该项固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关明细科目。 （四）固定资产存在弃置义务的，应在取得固定资产时，按预计弃置费用的现值，借记本科目，贷记“预计负债”科目。在该项固定资产的使用寿命内，计算确定各期应负担的利息费用，借记“财务费用”科目，贷记“预计负债”科目。 （五）处置固定资产时，按该项固定资产账面价值，借记“固定资产清理”科目，按已提的累计折旧，借记“累计折旧”科目，按其账面原价，贷记本科目。已计提减值准备的，还应同时结转已计提的减值准备。 四、本科目期末借方余额，反映企业固定资产的原价。 '''1602 累计折旧''' 一、本科目核算企业固定资产的累计折旧。 二、本科目可按固定资产的类别或项目进行明细核算。 三、按期（月）计提固定资产的折旧，借记“制造费用”、“销售费用”、“管理费用”、“研发支出”、“其他业务成本”等科目，贷记本科目。处置固定资产还应同时结转累计折旧。 四、本科目期末贷方余额，反映企业固定资产的累计折旧额。 '''1603 固定资产减值准备''' 一、本科目核算企业固定资产的减值准备。 二、资产负债表日，固定资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目。处置固定资产还应同时结转减值准备。 三、本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的固定资产减值准备。 '''1604 在建工程''' 一、本科目核算企业基建、更新改造等在建工程发生的支出。 在建工程发生减值的，可以单独设置“在建工程减值准备”科目，比照“固定资产减值准备”科目进行处理。 企业（石油天然气开采）发生的油气勘探支出和油气开发支出，可以单独设置“油气勘探支出”、“油气开发支出”科目。 二、本科目可按“建筑工程”、“安装工程”、“在安装设备”、“待摊支出”以及单项工程等进行明细核算。 三、企业在建工程发生的管理费、征地费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费及应负担的税费等，借记本科目（待摊支出），贷记“银行存款”等科目。 四、企业发包的在建工程，应按合理估计的发包工程进度和合同规定结算的进度款，借记本科目，贷记“银行存款”、“预付账款”等科目。将设备交付建造承包商建造安装时，借记本科目（在安装设备），贷记“工程物资”科目。 工程完成时，按合同规定补付的工程款，借记本科目，贷记“银行存款”科目。 五、企业自营在建工程的主要账务处理。 （一）自营的在建工程领用工程物资、原材料或库存商品的，借记本科目，贷记“工程物资”、“原材料”、“库存商品”等科目。采用计划成本核算的，应同时结转应分摊的成本差异。涉及增值税的，还应进行相应的处理。 在建工程应负担的职工薪酬，借记本科目，贷记“应付职工薪酬”科目。 辅助生产部门为工程提供的水、电、设备安装、修理、运输等劳务，借记本科目，贷记“生产成本——辅助生产成本”等科目。 在建工程发生的借款费用满足借款费用资本化条件的，借记本科目，贷记“长期借款”、“应付利息”等科目。 （二）在建工程进行负荷联合试车发生的费用，借记本科目（待摊支出），贷记“银行存款”、“原材料”等科目；试车形成的产品或副产品对外销售或转为库存商品的，借记“银行存款”、“库存商品”等科目，贷记本科目（待摊支出）。 （三）在建工程达到预定可使用状态时，应计算分配待摊支出，借记本科目（××工程），贷记本科目（待摊支出）；结转在建工程成本，借记“固定资产”等科目，贷记本科目（××工程）。 在建工程完工已领出的剩余物资应办理退库手续，借记“工程物资”科目，贷记本科目。 （四）建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失，借记本科目，贷记“工程物资”科目；盘盈的工程物资或处置净收益做相反的会计分录。 由于自然灾害等原因造成的在建工程报废或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司等赔款后的净损失，借记“营业外支出——非常损失”科目，贷记本科目（建筑工程、安装工程等）。 六、企业（石油天然气开采）在油气勘探过程中发生的各项钻井勘探支出，借记“油气勘探支出”科目，贷记“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目。属于发现探明经济可采储量的钻井勘探支出，借记“油气资产”科目，贷记“油气勘探支出”科目；属于未发现探明经济可采储量的钻井勘探支出，借记“勘探费用”科目，贷记“油气勘探支出”科目。 企业（石油天然气开采）在油气开发过程中发生的各项相关支出，借记“油气开发支出”科目，贷记“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目。开发工程项目达到预定可使用状态时，借记“油气资产”科目，贷记“油气开发支出”科目。 七、本科目的期末借方余额，反映企业尚未达到预定可使用状态的在建工程的成本。 '''1605 工程物资''' 一、本科目核算企业为在建工程准备的各种物资的成本，包括工程用材料、尚未安装的设备以及为生产准备的工器具等。 二、本科目可按“专用材料”、“专用设备”、“工器具”等进行明细核算。 工程物资发生减值的，可以单独设置“工程物资减值准备”科目，比照“固定资产减值准备”科目进行处理。 三、工程物资的主要账务处理。 （一）购入为工程准备的物资，借记本科目，贷记“银行存款”、“其他应付款”等科目。 （二）领用工程物资，借记“在建工程”科目，贷记本科目。工程完工后将领出的剩余物资退库时做相反的会计分录。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。 （三）工程完工后剩余的工程物资转作本企业存货的，借记“原材料”等科目，贷记本科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业为在建工程准备的各种物资的成本。 '''1606 固定资产清理''' 一、本科目核算企业因出售、报废、毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等原因转出的固定资产价值以及在清理过程中发生的费用等。 二、本科目可按被清理的固定资产项目进行明细核算。 三、固定资产清理的主要账务处理。 （一）企业因出售、报废、毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等转出的固定资产，按该项固定资产的账面价值，借记本科目，按已计提的累计折旧，借记“累计折旧”科目，按其账面原价，贷记“固定资产”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。 （二）清理过程中应支付的相关税费及其他费用，借记本科目，贷记“银行存款”、“应交税费——应交营业税”等科目。收回出售固定资产的价款、残料价值和变价收入等，借记“银行存款”、“原材料”等科目，贷记本科目。应由保险公司或过失人赔偿的损失，借记“其他应收款”等科目，贷记本科目。 （三）固定资产清理完成后，属于生产经营期间正常的处理损失，借记“营业外支出——处置非流动资产损失”科目，贷记本科目；属于自然灾害等非正常原因造成的损失，借记“营业外支出——非常损失”科目，贷记本科目。如为贷方余额，借记本科目，贷记“营业外收入”科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业尚未清理完毕的固定资产清理净损失。 '''1611 未担保余值''' 一、本科目核算企业（租赁）采用融资租赁方式租出资产的未担保余值。 二、本科目可按承租人、租赁资产类别和项目进行明细核算。 未担保余值发生减值的，可以单独设置“未担保余值减值准备”科目。 三、未担保余值的主要账务处理。 （一）出租人融资租赁产生的应收租赁款，在租赁期开始日，应按租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和，借记“长期应收款”科目，按未担保余值，借记本科目，按融资租赁资产的公允价值（最低租赁收款额和未担保余值的现值之和），贷记“融资租赁资产”科目，按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，贷记“未实现融资收益”科目。 （二）租赁期限届满，承租人行使了优惠购买选择权的，企业（租赁）按收到承租人支付的购买价款，借记“银行存款”等科目，贷记“长期应收款”科目。存在未担保余值的，按未担保余值，借记“租赁收入”科目，贷记本科目。 承租人未行使优惠购买选择权，企业（租赁）收到承租人交还租赁资产，存在未担保余值的，按未担保余值，借记“融资租赁资产”科目，贷记本科目；存在担保余值的，按担保余值，借记“融资租赁资产”科目，贷记“长期应收款”科目。 （三）资产负债表日，确定未担保余值发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记“未担保余值减值准备”科目。 未担保余值价值以后又得以恢复的，应在原已计提的未担保余值减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记“未担保余值减值准备”科目，贷记“资产减值损失”科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业融资租出资产的未担保余值。 '''1621 生产性生物资产''' 一、本科目核算企业（农业）持有的生产性生物资产原价。 二、本科目可按“未成熟生产性生物资产”和“成熟生产性生物资产”，分别生物资产的种类、群别、所属部门等进行明细核算。 生产性生物资产发生减值的，可以单独设置“生产性生物资产减值准备”科目，比照“固定资产减值准备”科目进行处理。 三、生产性生物资产的主要账务处理。 （一）企业外购的生产性生物资产，按应计入生产性生物资产成本的金额，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 （二）自行营造的林木类生产性生物资产、自行繁殖的产畜和役畜，应按达到预定生产经营目的前发生的必要支出，借记本科目（未成熟生产性生物资产），贷记“银行存款”等科目。 （三）天然起源的生产性生物资产，应按名义金额，借记本科目，贷记“营业外收入”科目。 （四）育肥畜转为产畜或役畜，应按其账面余额，借记本科目，贷记“消耗性生物资产”科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。 产畜或役畜淘汰转为育肥畜，按转群时的账面价值，借记“消耗性生物资产”科目，按已计提的累计折旧，借记“生产性生物资产累计折旧”科目，按其账面余额，贷记本科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。 （五）未成熟生产性生物资产达到预定生产经营目的时，按其账面余额，借记本科目（成熟生产性生物资产），贷记本科目（未成熟生产性生物资产）。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。 （六）择伐、间伐或抚育更新等生产性采伐而补植林木类生产性生物资产发生的后续支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 生产性生物资产达到预定生产经营目的后发生的管护、饲养费用等后续支出，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。 （七）处置生产性生物资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按已计提的累计折旧，借记“生产性生物资产累计折旧”科目，按其账面余额，贷记本科目，按其差额，借记“营业外支出——处置非流动资产损失”科目或贷记“营业外收入——处置非流动资产利得”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。 四、本科目期末借方余额，反映企业生产性生物资产的原价。 '''1622 生产性生物资产累计折旧''' 一、本科目核算企业（农业）成熟生产性生物资产的累计折旧。 二、本科目可按生产性生物资产的种类、群别、所属部门等进行明细核算。 三、企业按期（月）计提成熟生产性生物资产的折旧，借记“农业生产成本”、“管理费用”等科目，贷记本科目。处置生产性生物资产还应同时结转生产性生物资产累计折旧。 四、本科目期末贷方余额，反映企业成熟生产性生物资产的累计折旧额。 '''1623 公益性生物资产''' 一、本科目核算企业（农业）持有的公益性生物资产的实际成本。 二、本科目可按公益性生物资产的种类或项目进行明细核算。 三、公益性生物资产的主要账务处理。 （一）企业外购的公益性生物资产，按应计入公益性生物资产成本的金额，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 （二）自行营造的公益性生物资产，应按郁闭前发生的必要支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 （三）天然起源的公益性生物资产，应按名义金额，借记本科目，贷记“营业外收入”科目。 （四）消耗性生物资产、生产性生物资产转为公益性生物资产的，应按其账面余额或账面价值，借记本科目，按已计提的生产性生物资产累计折旧，借记“生产性生物资产累计折旧”科目，按其账面余额，贷记“消耗性生物资产”、“生产性生物资产”等科目。已计提跌价准备或减值准备的，还应同时结转跌价准备或减值准备。 （五）择伐、间伐或抚育更新等生产性采伐而补植林木类公益性生物资产发生的后续支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 林木类公益性生物资产郁闭后发生的管护费用等其他后续支出，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业公益性生物资产的原价。 '''1631 油气资产''' 一、本科目核算企业（石油天然气开采）持有的矿区权益和油气井及相关设施的原价。 企业（石油天然气开采）可以单独设置“油气资产清理”科目，比照“固定资产清理”科目进行处理。 企业（石油天然气开采）与油气开采活动相关的辅助设备及设施在“固定资产”科目核算。 二、本科目可按油气资产的类别、不同矿区或油田等进行明细核算。 三、油气资产的主要账务处理。 （一）企业购入油气资产（含申请取得矿区权益）的成本，借记本科目，贷记“银行存款”、“应付票据”、“其他应付款”等科目。 （二）自行建造的油气资产，在油气勘探、开发工程达到预定可使用状态时，借记本科目，贷记“油气勘探支出”、“油气开发支出”等科目。 （三）油气资产存在弃置义务的，应在取得油气资产时，按预计弃置费用的现值，借记本科目，贷记“预计负债”科目。在油气资产的使用寿命内，计算确定各期应负担的利息费用，借记“财务费用”科目，贷记“预计负债”科目。 （四）处置油气资产，应按该项油气资产的账面价值，借记“油气资产清理”科目，按已计提的累计折耗，借记“累计折耗”科目，按其账面原价，贷记本科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。 四、本科目期末借方余额，反映企业油气资产的原价。 '''1632 累计折耗''' 一、本科目核算企业（石油天然气开采）油气资产的累计折耗。 二、本科目可按油气资产的类别、不同矿区或油田进行明细核算。 三、企业按期（月）计提油气资产的折耗，借记“生产成本”等科目，贷记本科目。处置油气资产时，还应同时结转油气资产累计折耗。 四、本科目期末贷方余额，反映企业油气资产的累计折耗额。 '''1701 无形资产''' 一、本科目核算企业持有的无形资产成本，包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权等。 二、本科目可按无形资产项目进行明细核算。 三、无形资产的主要账务处理。 （一）企业外购的无形资产，按应计入无形资产成本的金额，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 自行开发的无形资产，按应予资本化的支出，借记本科目，贷记“研发支出”科目。 （二）无形资产预期不能为企业带来经济利益的，应按已计提的累计摊销，借记“累计摊销”科目，按其账面余额，贷记本科目，按其差额，借记“营业外支出”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。 （三）处置无形资产，应按实际收到的金额等，借记“银行存款”等科目，按已计提的累计摊销，借记“累计摊销”科目，按应支付的相关税费及其他费用，贷记“应交税费”、“银行存款”等科目，按其账面余额，贷记本科目，按其差额，贷记“营业外收入——处置非流动资产利得”科目或借记“营业外支出——处置非流动资产损失”科目。 已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。 四、本科目期末借方余额，反映企业无形资产的成本。 '''1702 累计摊销''' 一、本科目核算企业对使用寿命有限的无形资产计提的累计摊销。 二、本科目可按无形资产项目进行明细核算。 三、企业按期（月）计提无形资产的摊销，借记“管理费用”、“其他业务成本”等科目，贷记本科目。处置无形资产还应同时结转累计摊销。 四、本科目期末贷方余额，反映企业无形资产的累计摊销额。 '''1703 无形资产减值准备''' 一、本科目核算企业无形资产的减值准备。 二、本科目可按无形资产项目进行明细核算。 三、资产负债表日，无形资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目。处置无形资产还应同时结转减值准备。 四、本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的无形资产减值准备。 '''1711 商誉''' 一、本科目核算企业合并中形成的商誉价值。 商誉发生减值的，可以单独设置“商誉减值准备”科目，比照“无形资产减值准备”科目进行处理。 二、非同一控制下企业合并中确定的商誉价值，借记本科目，贷记有关科目。 三、本科目期末借方余额，反映企业商誉的价值。 '''1801 长期待摊费用''' 一、本科目核算企业已经发生但应由本期和以后各期负担的分摊期限在1年以上的各项费用，如以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出等。 二、本科目可按费用项目进行明细核算。 三、企业发生的长期待摊费用，借记本科目，贷记“银行存款”、“原材料”等科目。摊销长期待摊费用，借记“管理费用”、“销售费用”等科目，贷记本科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业尚未摊销完毕的长期待摊费用。 '''1811 递延所得税资产''' 一、本科目核算企业确认的可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产。 二、本科目应按可抵扣暂时性差异等项目进行明细核算。 根据税法规定可用以后年度税前利润弥补的亏损及税款抵减产生的所得税资产，也在本科目核算。 三、递延所得税资产的主要账务处理。 （一）资产负债表日，企业确认的递延所得税资产，借记本科目，贷记“所得税费用——递延所得税费用”科目。资产负债表日递延所得税资产的应有余额大于其账面余额的，应按其差额确认，借记本科目，贷记“所得税费用——递延所得税费用”等科目；资产负债表日递延所得税资产的应有余额小于其账面余额的差额做相反的会计分录。 企业合并中取得资产、负债的入账价值与其计税基础不同形成可抵扣暂时性差异的，应于购买日确认递延所得税资产，借记本科目，贷记“商誉”等科目。 与直接计入所有者权益的交易或事项相关的递延所得税资产，借记本科目，贷记“资本公积——其他资本公积”科目。 （二）资产负债表日，预计未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异的，按原已确认的递延所得税资产中应减记的金额，借记“所得税费用——递延所得税费用”、“资本公积——其他资本公积”等科目，贷记本科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业确认的递延所得税资产。 '''1821 独立账户资产''' 一、本科目核算企业（保险）对分拆核算的投资连结产品不属于风险保障部分确认的独立账户资产价值。 二、本科目可按资产类别进行明细核算。 三、独立账户资产的主要账务处理。 （一）向独立账户划入资金，借记本科目（银行存款及现金），贷记“独立账户负债”科目。 （二）独立账户进行投资，借记本科目（债券、股票等），贷记本科目（银行存款及现金）。 对独立账户投资进行估值，按估值增值，借记本科目（估值），贷记“独立账户负债”科目；估值减值的做相反的会计分录。 （三）按照独立账户计提的保险费，借记“银行存款”科目，贷记“保费收入”科目。同时，借记“独立账户负债”科目，贷记本科目（银行存款及现金）。 对独立账户计提账户管理费，借记“银行存款”科目，贷记“手续费及佣金收入”科目。同时，借记“独立账户负债”科目，贷记本科目（银行存款及现金）。 （四）支付独立账户资产，借记“独立账户负债”科目，贷记本科目（银行存款及现金）。 四、本科目期末借方余额，反映企业确认的独立账户资产价值。 '''1901 待处理财产损溢''' 一、本科目核算企业在清查财产过程中查明的各种财产盘盈、盘亏和毁损的价值。 物资在运输途中发生的非正常短缺与损耗，也通过本科目核算。 企业如有盘盈固定资产的，应作为前期差错记入“以前年度损益调整”科目。 二、本科目可按盘盈、盘亏的资产种类和项目进行明细核算。 三、待处理财产损溢的主要账务处理。 （一）盘盈的各种材料、产成品、商品、生物资产等，借记“原材料”、“库存商品”、“消耗性生物资产”等科目，贷记本科目。 盘亏、毁损的各种材料、产成品、商品、生物资产等，盘亏的固定资产，借记本科目，贷记“原材料”、“库存商品”、“消耗性生物资产”、“固定资产”等科目。材料、产成品、商品采用计划成本（或售价）核算的，还应同时结转成本差异（或商品进销差价）。涉及增值税的，还应进行相应处理。 （二）盘亏、毁损的各项资产，按管理权限报经批准后处理时，按残料价值，借记“原材料”等科目，按可收回的保险赔偿或过失人赔偿，借记“其他应收款”科目，按本科目余额，贷记本科目，按其借方差额，借记“管理费用”、“营业外支出”等科目。 盘盈的除固定资产以外的其他财产，借记本科目，贷记“管理费用”、“营业外收入”等科目。 四、企业的财产损溢，应查明原因，在期末结账前处理完毕，处理后本科目应无余额。 '''负债类''' '''2001 短期借款''' 一、本科目核算企业向银行或其他金融机构等借入的期限在1年以下（含1年）的各种借款。 二、本科目可按借款种类、贷款人和币种进行明细核算。 三、企业借入的各种短期借款，借记“银行存款”科目，贷记本科目；归还借款做相反的会计分录。 资产负债表日，应按计算确定的短期借款利息费用，借记“财务费用”、“利息支出”等科目，贷记“银行存款”、“应付利息”等科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业尚未偿还的短期借款。 '''2002 存入保证金''' 一、本科目核算企业（金融）收到客户存入的各种保证金，如信用证保证金、承兑汇票保证金、保函保证金、担保保证金等。 二、本科目可按客户进行明细核算。 三、企业收到客户存入的保证金，借记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“应付分保账款”等科目，贷记本科目；向客户归还保证金做相反的会计分录。 资产负债表日，应按计算确定的存入保证金利息费用，借记“财务费用”、“利息支出”等科目，贷记“银行存款”、“存放中央银行款项”等科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业接受存入但尚未返还的保证金。 '''2003 拆入资金''' 一、本科目核算企业（金融）从境内、境外金融机构拆入的款项。 二、本科目可按拆入资金的金融机构进行明细核算。 三、企业应按实际收到的金额，借记“存放中央银行款项”、“银行存款”等科目，贷记本科目；归还拆入资金做相反的会计分录。 资产负债表日，应按计算确定的拆入资金的利息费用，借记“利息支出”科目，贷记“应付利息”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业尚未归还的拆入资金余额。 '''2004 向中央银行借款''' 一、本科目核算企业（银行）向中央银行借入的款项。 二、本科目可按借款性质进行明细核算。 三、企业应按实际收到的金额，借记“存放中央银行款项”科目，贷记本科目；归还借款做相反的会计分录。 资产负债表日，应按计算确定的向中央银行借款的利息费用，借记“利息支出”科目，贷记“应付利息”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业尚未归还中央银行借款的余额。 '''2011 吸收存款''' 一、本科目核算企业（银行）吸收的除同业存放款项以外的其他各种存款，包括单位存款（企业、事业单位、机关、社会团体等）、个人存款、信用卡存款、特种存款、转贷款资金和财政性存款等。 二、本科目可按存款类别及存款单位，分别“本金”、“利息调整”等进行明细核算。 三、吸收存款的主要账务处理。 （一）企业收到客户存入的款项，应按实际收到的金额，借记“存放中央银行款项”等科目，贷记本科目（本金），如存在差额，借记或贷记本科目（利息调整）。 （二）资产负债表日，应按摊余成本和实际利率计算确定的存入资金的利息费用，借记“利息支出”科目，按合同利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”科目，按其差额，借记或贷记本科目（利息调整）。实际利率与合同利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息费用。 （三）支付的存入资金利息，借记“应付利息”科目，贷记本科目。 支付的存款本金，借记本科目（本金），贷记“存放中央银行款项”、“库存现金”等科目，按应转销的利息调整金额，贷记本科目（利息调整），按其差额，借记“利息支出”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业吸收的除同业存放款项以外的其他各项存款。 '''2012 同业存放''' 一、本科目核算企业（银行）吸收的境内、境外金融机构的存款。 二、本科目可按存放金融机构进行明细核算。 三、企业增加存款，应按实际收到的金额，借记“存放中央银行款项”等科目，贷记本科目。减少存款做相反的会计分录。 四、本科目期末贷方余额，反映企业吸收的同业存放款项。 '''2021 贴现负债''' 一、本科目核算企业（银行）办理商业票据的转贴现等业务所融入的资金。 二、本科目可按贴现类别和贴现金融机构，分别“面值”、“利息调整”进行明细核算。 三、贴现负债的主要账务处理。 （一）企业持贴现票据向其他金融机构转贴现，应按实际收到的金额，借记“存放中央银行款项”等科目，按贴现票据的票面金额，贷记本科目（面值），按其差额，借记本科目（利息调整）。 （二）资产负债表日，按计算确定的利息费用，借记“利息支出”科目，贷记本科目（利息调整）。 （三）贴现票据到期，应按贴现票据的票面金额，借记本科目（面值），按实际支付的金额，贷记“存放中央银行款项”等科目，按其差额，借记“利息支出”科目。存在利息调整的，也应同时结转。 四、本科目期末贷方余额，反映企业办理的转贴现等业务融入的资金。 '''2101 交易性金融负债''' 一、本科目核算企业承担的交易性金融负债的公允价值。 企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，也在本科目核算。 衍生金融负债在“衍生工具”科目核算。 二、本科目可按交易性金融负债类别，分别“本金”、“公允价值变动”等进行明细核算。 三、交易性金融负债的主要账务处理。 （一）企业承担的交易性金融负债，应按实际收到的金额，借记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“结算备付金”等科目，按发生的交易费用，借记“投资收益”科目，按交易性金融负债的公允价值，贷记本科目（本金）。 （二）资产负债表日，按交易性金融负债票面利率计算的利息，借记“投资收益”科目，贷记“应付利息”科目。 资产负债表日，交易性金融负债的公允价值高于其账面余额的差额，借记“公允价值变动损益”科目，贷记本科目（公允价值变动）；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。 （三）处置交易性金融负债，应按该金融负债的账面余额，借记本科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“结算备付金”等科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。同时，按该金融负债的公允价值变动，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“投资收益”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业承担的交易性金融负债的公允价值。 '''2111 卖出回购金融资产款''' 一、本科目核算企业（金融）按照回购协议先卖出再按固定价格买入的票据、证券、贷款等金融资产所融入的资金。 二、本科目可按卖出回购金融资产的类别和融资方进行明细核算。 三、卖出回购金融资产款的主要账务处理。 （一）企业根据回购协议卖出票据、证券、贷款等金融资产，应按实际收到的金额，借记“存放中央银行款项”、“结算备付金”、“银行存款”等科目，贷记本科目。 （二）资产负债表日，按照计算确定的卖出回购金融资产的利息费用，借记“利息支出”科目，贷记“应付利息”科目。 （三）回购日，按其账面余额，借记本科目、“应付利息”科目，按实际支付的金额，贷记“存放中央银行款项”、“结算备付金”、“银行存款”等科目，按其差额，借记“利息支出”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业尚未到期的卖出回购金融资产款。 '''2201 应付票据''' 一、本科目核算企业购买材料、商品和接受劳务供应等开出、承兑的商业汇票，包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。 二、本科目可按债权人进行明细核算。 三、应付票据的主要账务处理。 （一）企业开出、承兑商业汇票或以承兑商业汇票抵付货款、应付账款等，借记“材料采购”、“库存商品”等科目，贷记本科目。涉及增值税进项税额的，还应进行相应的处理。 （二）支付银行承兑汇票的手续费，借记“财务费用”科目，贷记“银行存款”科目。支付票款，借记本科目，贷记“银行存款”科目。 （三）银行承兑汇票到期，企业无力支付票款的，按应付票据的票面金额，借记本科目，贷记“短期借款”科目。 四、企业应当设置“应付票据备查簿”，详细登记商业汇票的种类、号数和出票日期、到期日、票面金额、交易合同号和收款人姓名或单位名称以及付款日期和金额等资料。应付票据到期结清时，在备查簿中应予注销。 五、本科目期末贷方余额，反映企业尚未到期的商业汇票的票面金额。 '''2202 应付账款''' 一、本科目核算企业因购买材料、商品和接受劳务等经营活动应支付的款项。 企业（金融）应支付但尚未支付的手续费和佣金，可将本科目改为“2202 应付手续费及佣金”科目，并按照对方单位（或个人）进行明细核算。 企业（保险）应支付但尚未支付的赔付款项，可以单独设置“应付赔付款”科目。 二、本科目可按债权人进行明细核算。 三、企业购入材料、商品等验收入库，但货款尚未支付，根据有关凭证（发票账单、随货同行发票上记载的实际价款或暂估价值），借记“材料采购”、“在途物资”等科目，按应付的款项，贷记本科目。 接受供应单位提供劳务而发生的应付未付款项，根据供应单位的发票账单，借记“生产成本”、“管理费用”等科目，贷记本科目。支付时，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 上述交易涉及增值税进项税额的，还应进行相应的处理。 四、企业与债权人进行债务重组，应当分别债务重组的不同方式进行处理。 （一）以低于重组债务账面价值的款项清偿债务的，应按应付账款的账面余额，借记本科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”科目，按其差额，贷记“营业外收入——债务重组利得”科目。 （二）以非现金资产清偿债务的，应按应付账款的账面余额，借记本科目，按用于清偿债务的非现金资产的公允价值，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”、“固定资产清理”、“无形资产”、“长期股权投资”等科目，按应支付的相关税费和其他费用，贷记“应交税费”、“银行存款”等科目，按其差额，贷记“营业外收入——债务重组利得”科目。 抵债资产为存货的，还应同时结转成本，记入“主营业务成本”、“其他业务成本”等科目；抵债资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，记入“营业外收入——处置非流动资产利得”或“营业外支出——处置非流动资产损失”科目；抵债资产为可供出售金融资产、持有至到期投资、长期股权投资等的，其公允价值和账面价值的差额，记入“投资收益”科目。 （三）以债务转为资本，应按应付账款的账面余额，借记本科目，按债权人因放弃债权而享有股权的公允价值，贷记“实收资本”或“股本”、“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目，按其差额，贷记“营业外收入——债务重组利得”科目。 （四）以修改其他债务条件进行清偿的，应将重组债务的账面余额与重组后债务的公允价值的差额，借记本科目，贷记“营业外收入——债务重组利得”科目。 五、本科目期末贷方余额，反映企业尚未支付的应付账款余额。 '''2203 预收账款''' 一、本科目核算企业按照合同规定预收的款项。 预收账款情况不多的，也可以不设置本科目，将预收的款项直接记入“应收账款”科目。 企业（保险）收到未满足保费收入确认条件的保险费，可将本科目改为“2203 预收保费”科目，并按投保人进行明细核算；从事再保险分出业务预收的赔款，可以单独设置“预收赔付款”科目。 二、本科目可按购货单位进行明细核算。 三、预收账款的主要账务处理。 （一）企业向购货单位预收的款项，借记“银行存款”等科目，贷记本科目；销售实现时，按实现的收入，借记本科目，贷记“主营业务收入”科目。涉及增值税销项税额的，还应进行相应的处理。 （二）企业（保险）收到预收的保费，借记“银行存款”、“库存现金”等科目，贷记本科目。确认保费收入，借记本科目，贷记“保费收入”科目。 从事再保险业务转销预收的赔款，借记本科目，贷记“应收分保账款”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业预收的款项；期末如为借方余额，反映企业尚未转销的款项。 '''2211 应付职工薪酬''' 一、本科目核算企业根据有关规定应付给职工的各种薪酬。 企业（外商）按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金，也在本科目核算。 二、本科目可按“工资”、“职工福利”、“社会保险费”、“住房公积金”、“工会经费”、“职工教育经费”、“非货币性福利”、“辞退福利”、“股份支付”等进行明细核算。 三、企业发生应付职工薪酬的主要账务处理。 （一）生产部门人员的职工薪酬，借记“生产成本”、“制造费用”、“劳务成本”等科目，贷记本科目。 应由在建工程、研发支出负担的职工薪酬，借记“在建工程”、“研发支出”等科目，贷记本科目。 管理部门人员、销售人员的职工薪酬，借记“管理费用”或“销售费用”科目，贷记本科目。 （二）企业以其自产产品发放给职工作为职工薪酬的，借记“管理费用”、“生产成本”、“制造费用”等科目，贷记本科目。 无偿向职工提供住房等固定资产使用的，按应计提的折旧额，借记“管理费用”、“生产成本”、“制造费用”等科目，贷记本科目；同时，借记本科目，贷记“累计折旧”科目。 租赁住房等资产供职工无偿使用的，按每期应支付的租金，借记“管理费用”、“生产成本”、“制造费用”等科目，贷记本科目。 （三）因解除与职工的劳动关系给予的补偿，借记“管理费用”科目，贷记本科目。 （四）企业以现金与职工结算的股份支付，在等待期内每个资产负债表日，按当期应确认的成本费用金额，借记“管理费用”、“生产成本”、“制造费用”等科目，贷记本科目。在可行权日之后，以现金结算的股份支付当期公允价值的变动金额，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记本科目。 企业（外商）按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金，借记“利润分配——提取的职工奖励及福利基金”科目，贷记本科目。 四、企业发放职工薪酬的主要账务处理。 （一）向职工支付工资、奖金、津贴、福利费等，从应付职工薪酬中扣还的各种款项（代垫的家属药费、个人所得税等）等，借记本科目，贷记“银行存款”、“库存现金”、“其他应收款”、“应交税费——应交个人所得税”等科目。 （二）支付工会经费和职工教育经费用于工会活动和职工培训，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 （三）按照国家有关规定缴纳社会保险费和住房公积金，借记本科目，贷记“银行存款”科目。 （四）企业以其自产产品发放给职工的，借记本科目，贷记“主营业务收入”科目；同时，还应结转产成品的成本。涉及增值税销项税额的，还应进行相应的处理。 支付租赁住房等资产供职工无偿使用所发生的租金，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 （五）企业以现金与职工结算的股份支付，在行权日，借记本科目，贷记“银行存款”、“库存现金”等科目。 （六）企业因解除与职工的劳动关系给予职工的补偿，借记本科目，贷记“银行存款”、“库存现金”等科目。 五、本科目期末贷方余额，反映企业应付未付的职工薪酬。 '''2221 应交税费''' 一、本科目核算企业按照税法等规定计算应交纳的各种税费，包括增值税、消费税、营业税、所得税、资源税、土地增值税、城市维护建设税、房产税、土地使用税、车船使用税、教育费附加、矿产资源补偿费等。 企业代扣代交的个人所得税等，也通过本科目核算。 二、本科目可按应交的税费项目进行明细核算。 应交增值税还应分别“进项税额”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“已交税金”等设置专栏。 三、应交增值税的主要账务处理。 （一）企业采购物资等，按应计入采购成本的金额，借记“材料采购”、“在途物资”或“原材料”、“库存商品”等科目，按可抵扣的增值税额，借记本科目（应交增值税——进项税额），按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。购入物资发生退货做相反的会计分录。 （二）销售物资或提供应税劳务，按营业收入和应收取的增值税额，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等科目，按专用发票上注明的增值税额，贷记本科目（应交增值税——销项税额），按确认的营业收入，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目。发生销售退回做相反的会计分录。 （三）出口产品按规定退税的，借记“其他应收款”科目，贷记本科目（应交增值税——出口退税）。 （四）交纳的增值税，借记本科目（应交增值税——已交税金），贷记“银行存款”科目。 企业（小规模纳税人）以及购入材料不能抵扣增值税的，发生的增值税计入材料成本，借记“材料采购”、“在途物资”等科目，贷记本科目。 四、企业按规定计算应交的消费税、营业税、资源税、城市维护建设税、教育费附加等，借记“营业税金及附加”科目，贷记本科目。 实际交纳时，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 出售不动产计算应交的营业税，借记“固定资产清理”等科目，贷记本科目（应交营业税）。 五、企业转让土地使用权应交的土地增值税，土地使用权与地上建筑物及其附着物一并在“固定资产”等科目核算的，借记“固定资产清理”等科目，贷记本科目（应交土地增值税）。土地使用权在“无形资产”科目核算的，按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，按应交的土地增值税，贷记本科目（应交土地增值税），同时冲销土地 使用权的账面价值，贷记“无形资产”科目，按其差额，借记“营业外支出”科目或贷记“营业外收入”科目。实际交纳土地增值税时，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 企业按规定计算应交的房产税、土地使用税、车船使用税、矿产资源补偿费，借记“管理费用”科目，贷记本科目。实际交纳时，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 六、企业按照税法规定计算应交的所得税，借记“所得税费用”等科目，贷记本科目（应交所得税）。交纳的所得税，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 七、本科目期末贷方余额，反映企业尚未交纳的税费；期末如为借方余额，反映企业多交或尚未抵扣的税费。 '''2231 应付利息''' 一、本科目核算企业按照合同约定应支付的利息，包括吸收存款、分期付息到期还本的长期借款、企业债券等应支付的利息。 二、本科目可按存款人或债权人进行明细核算。 三、资产负债表日，应按摊余成本和实际利率计算确定的利息费用，借记“利息支出”、“在建工程”、“财务费用”、“研发支出”等科目，按合同利率计算确定的应付未付利息，贷记本科目，按其差额，借记或贷记“长期借款——利息调整”、“吸收存款——利息调整”等科目。 合同利率与实际利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息费用。 实际支付利息时，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业应付未付的利息。 '''2232 应付股利''' 一、本科目核算企业分配的现金股利或利润。 二、本科目可按投资者进行明细核算。 三、企业根据股东大会或类似机构审议批准的利润分配方案，按应支付的现金股利或利润，借记“利润分配”科目，贷记本科目。实际支付现金股利或利润，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 董事会或类似机构通过的利润分配方案中拟分配的现金股利或利润，不做账务处理，但应在附注中披露。 四、本科目期末贷方余额，反映企业应付未付的现金股利或利润。 '''2241 其他应付款''' 一、本科目核算企业除应付票据、应付账款、预收账款、应付职工薪酬、应付利息、应付股利、应交税费、长期应付款等以外的其他各项应付、暂收的款项。 企业（保险）应交纳的保险保障基金，也通过本科目核算。 二、本科目可按其他应付款的项目和对方单位（或个人）进行明细核算。 三、企业采用售后回购方式融入资金的，应按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，贷记本科目。回购价格与原销售价格之间的差额，应在售后回购期间内按期计提利息费用，借记“财务费用”科目，贷记本科目。按照合同约定购回该项商品等时，应按实际支付的金额，借记本科目，贷记“银行存款”科目。 四、企业发生的其他各种应付、暂收款项，借记“管理费用”等科目，贷记本科目；支付的其他各种应付、暂收款项，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 五、本科目期末贷方余额，反映企业应付未付的其他应付款项。 '''2251 应付保单红利''' 一、本科目核算企业（保险）按原保险合同约定应付未付投保人的红利。 二、本科目可按投保人进行明细核算。 三、企业按原保险合同约定计提应支付的保单红利，借记“保单红利支出”科目，贷记本科目。向投保人支付的保单红利，借记本科目，贷记“库存现金”、“银行存款”等科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业应付未付投保人的红利。 '''2261 应付分保账款''' 一、本科目核算企业（保险）从事再保险业务应付未付的款项。 二、本科目可按再保险分出人或再保险接受人和再保险合同进行明细核算。 三、再保险分出人应付分保账款的主要账务处理。 （一）企业在确认原保险合同保费收入的当期，按相关再保险合同约定计算确定的分出保费金额，借记“分出保费”科目，贷记本科目。 在原保险合同提前解除的当期，按相关再保险合同约定计算确定的分出保费的调整金额，借记本科目，贷记“分出保费”科目。 对于超额赔款再保险等非比例再保险合同，按相关再保险合同约定计算确定的分出保费金额，借记“分出保费”科目，贷记本科目。 （二）发出分保业务账单时，按账单标明的扣存本期分保保证金，借记本科目，贷记“存入保证金”科目。按账单标明的返还上期扣存分保保证金，借记“存入保证金”科目，贷记本科目。 按期计算的存入分保保证金利息，借记“利息支出”科目，贷记本科目。 四、再保险接受人应付分保账款的主要账务处理。 （一）企业在确认分保费收入的当期，按相关再保险合同约定计算确定的分保费用金额，借记“分保费用”科目，贷记本科目。 收到分保业务账单时，按账单标明的金额对分保费用进行调整，按调整增加额，借记“分保费用”科目，贷记本科目；按调整减少额做相反的会计分录。 （二）计算确定应向再保险分出人支付纯益手续费的，按相关再保险合同约定计算确定的纯益手续费金额，借记“分保费用”科目，贷记本科目。 （三）收到分保业务账单的当期，按账单标明的分保赔付款项金额，借记“赔付支出”科目，贷记本科目。 五、再保险分出人、再保险接受人结算分保账款时，按应付分保账款金额，借记本科目，按应收分保账款金额，贷记“应收分保账款”科目，按其差额，借记或贷记“银行存款”科目。 六、本科目期末贷方余额，反映企业从事再保险业务应付未付的款项。 '''2311 代理买卖证券款''' 一、本科目核算企业（证券）接受客户委托，代理客户买卖股票、债券和基金等有价证券而收到的款项。 企业（证券）代理客户认购新股的款项、代理客户领取的现金股利和债券利息、代理客户向证券交易所支付的配股款等，也在本科目核算。 二、本科目可按客户类别等进行明细核算。 三、代理买卖证券款的主要账务处理。 （一）企业收到客户交来的款项，借记“银行存款——客户”等科目，贷记本科目；客户提取存款做相反的会计分录。 （二）接受客户委托，买入证券成交总额大于卖出证券成交总额的，应按买卖证券成交价的差额加上代扣代交的相关税费和应向客户收取的佣金等之和，借记本科目等，贷记“结算备付金——客户”、“银行存款”等科目。 接受客户委托，卖出证券成交总额大于买入证券成交总额的，应按买卖证券成交价的差额减去代扣代交的相关税费和应向客户收取的佣金等后的余额，借记“结算备付金——客户”、“银行存款”等科目，贷记本科目等。 （三）代理客户认购新股，收到客户交来的认购款项，借记“银行存款——客户”等科目，贷记本科目。将款项划付证券交易所，借记“结算备付金——客户”科目，贷记“银行存款——客户”科目。客户办理申购手续，按实际支付的金额，借记本科目，贷记“结算备付金——客户”科目。证券交易所完成中签认定工作，将未中签资金退给 客户时，借记“结算备付金——客户”科目，贷记本科目。企业将未中签的款项划回，借记“银行存款——客户”科目，贷记“结算备付金——客户”科目。企业将未中签的款项退给客户，借记本科目，贷记“银行存款——客户”科目。 （四）代理客户办理配股业务，采用当日向证券交易所交纳配股款的，当客户提出配股要求时，借记本科目，贷记“结算备付金——客户”科目。采用定期向证券交易所交纳配股款的，在客户提出配股要求时，借记本科目，贷记“其他应付款——应付客户配股款”科目。 与证券交易所清算配股款，按配股金额，借记“其他应付款——应付客户配股款”科目，贷记“结算备付金——客户”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业接受客户存放的代理买卖证券资金。 '''2312 代理承销证券款''' 一、本科目核算企业（金融）接受委托，采用承购包销方式或代销方式承销证券所形成的、应付证券发行人的承销资金。 二、本科目可按委托单位和证券种类进行明细核算。 三、企业承销记名证券的主要账务处理。 （一）通过证券交易所上网发行的，在证券上网发行日根据承销合同确认的证券发行总额，按承销价款，在备查簿中记录承销证券的情况。 （二）与证券交易所交割清算，按实际收到的金额，借记“结算备付金”等科目，贷记本科目。 （三）承销期结束，将承销证券款项交付委托单位并收取承销手续费，按承销价款，借记本科目，按应收取的承销手续费，贷记“手续费及佣金收入”科目，按实际支付给委托单位的金额，贷记“银行存款”等科目。 （四）承销期结束有未售出证券、采用余额承购包销方式承销证券的，按合同规定由企业认购，应按承销价款，借记“交易性金融资产”、“可供出售金融资产”等科目，贷记本科目。 承销期结束，应将未售出证券退还委托单位。 四、企业承销无记名证券，比照承销记名证券的相关规定进行处理。 五、本科目期末贷方余额，反映企业承销证券应付未付给委托单位的款项。 '''2313 代理兑付证券款''' 一、本科目核算企业（证券、银行等）接受委托代理兑付证券收到的兑付资金。 二、本科目可按委托单位和证券种类进行明细核算。 三、代理兑付证券款的主要账务处理。 （一）企业兑付记名证券，收到委托单位的兑付资金，借记“银行存款”等科目，贷记本科目。收到客户交来的证券，按兑付金额，借记本科目，贷记“库存现金”、“银行存款”等科目。 兑付无记名证券的，还应通过“代理兑付证券”科目核算。 （二）收取代理兑付证券手续费收入，向委托单位单独收取的，按应收或已收取的手续费，借记“应收手续费及佣金”等科目，贷记“手续费及佣金收入”科目。 手续费与兑付款一并汇入的，在收到款项时，应按实际收到的金额，借记“结算备付金”等科目，按应兑付的金额，贷记本科目，按事先取得的手续费，贷记“其他应付款——预收代理兑付证券手续费”科目。兑付证券业务完成后确认手续费收入，借记“其他应付款——预收代理兑付证券手续费”科目，贷记“手续费及佣金收入”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业已收到但尚未兑付的代理兑付证券款项。 '''2314 代理业务负债''' 一、本科目核算企业不承担风险的代理业务收到的款项，包括受托投资资金、受托贷款资金等。 企业采用收取手续费方式收到的代销商品款，可将本科目改为“2314 受托代销商品款”科目。 二、本科目可按委托单位、资产管理类别（如定向、集合和专项资产管理业务）等进行明细核算。 三、代理业务负债的主要账务处理。 （一）企业收到的代理业务款项，借记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“吸收存款”等科目，贷记本科目。 定期或在合同到期与委托客户进行结算，按合同约定比例计算代理业务资产收益，结转已实现未结算损益，借记“代理业务资产——已实现未结算损益”科目，按属于委托客户的收益，贷记本科目，按属于企业的收益，贷记“手续费及佣金收入”科目。 按规定划转、核销或退还代理业务资金，借记本科目，贷记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“吸收存款”等科目。 （二）收到受托代销的商品，按约定的价格，借记“受托代销商品”科目，贷记“受托代销商品款”科目。 售出受托代销商品后，按实际收到或应收的金额，借记“银行存款”、“应收账款”等科目，贷记“受托代销商品”科目。计算代销手续费等收入，借记“受托代销商品款”科目，贷记“其他业务收入”科目。结清代销商品款时，借记“受托代销商品款”科目，贷记“银行存款”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业收到的代理业务资金。 '''2401 递延收益''' 一、本科目核算企业确认的应在以后期间计入当期损益的政府补助。 二、本科目可按政府补助的项目进行明细核算。 三、递延收益的主要账务处理。 （一）企业收到或应收的与资产相关的政府补助，借记“银行存款”、“其他应收款”等科目，贷记本科目。在相关资产使用寿命内分配递延收益，借记本科目，贷记“营业外收入”科目。 （二）与收益相关的政府补助，用于补偿企业以后期间相关费用或损失的，按收到或应收的金额，借记“银行存款”、“其他应收款”等科目，贷记本科目。在发生相关费用或损失的未来期间，按应补偿的金额，借记本科目，贷记“营业外收入”科目。用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，按收到或应收的金额，借记“银行存款”、“其他应收款”等科目，贷记“营业外收入”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业应在以后期间计入当期损益的政府补助。 '''2501 长期借款''' 一、本科目核算企业向银行或其他金融机构借入的期限在1年以上（不含1年）的各项借款。 二、本科目可按贷款单位和贷款种类，分别“本金”、“利息调整”等进行明细核算。 三、长期借款的主要账务处理。 （一）企业借入长期借款，应按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，贷记本科目（本金）。如存在差额，还应借记本科目（利息调整）。 （二）资产负债表日，应按摊余成本和实际利率计算确定的长期借款的利息费用，借记“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”、“研发支出”等科目，按合同利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”科目，按其差额，贷记本科目（利息调整）。 实际利率与合同利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息费用。 （三）归还的长期借款本金，借记本科目（本金），贷记“银行存款”科目。同时，存在利息调整余额的，借记或贷记“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”、“研发支出”等科目，贷记或借记本科目（利息调整）。 四、本科目期末贷方余额，反映企业尚未偿还的长期借款。 '''2502 应付债券''' 一、本科目核算企业为筹集（长期）资金而发行债券的本金和利息。 企业发行的可转换公司债券，应将负债和权益成份进行分拆，。 分拆后形成的负债成份在本科目核算。 二、本科目可按“面值”、“利息调整”、“应计利息”等进行明细核算。 三、应付债券的主要账务处理。 （一）企业发行债券，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按债券票面金额，贷记本科目（面值）。存在差额的，还应借记或贷记本科目（利息调整）。 发行的可转换公司债券，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按该项可转换公司债券包含的负债成份的面值，贷记本科目（可转换公司债券—面值），按权益成份的公允价值，贷记“资本公积——其他资本公积”科目，按其差额，借记或贷记本科目（利息调整）。 （二）资产负债表日，对于分期付息、一次还本的债券，应按摊余成本和实际利率计算确定的债券利息费用，借记“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”、“研发支出”等科目，按票面利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”科目，按其差额，借记或贷记本科目（利息调整）。 对于一次还本付息的债券，应于资产负债表日按摊余成本和实际利率计算确定的债券利息费用，借记“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”、“研发支出”等科目，按票面利率计算确定的应付未付利息，贷记本科目（应计利息），按其差额，借记或贷记本科目（利息调整）。 实际利率与票面利率差异较小的，也可以采用票面利率计算确定利息费用。 （三）长期债券到期，支付债券本息，借记本科目（面值、应计利息）、“应付利息”等科目，贷记“银行存款”等科目。同时，存在利息调整余额的，借记或贷记本科目（利息调整），贷记或借记“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”、“研发支出”等科目。 （四）可转换公司债券持有人行使转换权利，将其持有的债券转换为股票，按可转换公司债券的余额，借记本科目（可转换公司债券—面值、利息调整），按其权益成份的金额，借记“资本公积——其他资本公积”科目，按股票面值和转换的股数计算的股票面值总额，贷记“股本”科目，按其差额，贷记“资本公积——股本溢价”科目。如用 现金支付不可转换股票的部分，还应贷记“银行存款”等科目。 四、企业应当设置“企业债券备查簿”，详细登记企业债券的票面金额、债券票面利率、还本付息期限与方式、发行总额、发行日期和编号、委托代售单位、转换股份等资料。企业债券到期兑付，在备查簿中应予注销。 五、本科目期末贷方余额，反映企业尚未偿还的长期债券摊余成本。 '''2601 未到期责任准备金''' 一、本科目核算企业（保险）提取的非寿险原保险合同未到期责任准备金。 再保险接受人提取的再保险合同分保未到期责任准备金，也在本科目核算。 二、本科目可按保险合同进行明细核算。 三、未到期责任准备金的主要账务处理。 （一）企业确认原保费收入、分保费收入的当期，应按保险精算确定的未到期责任准备金，借记“提取未到期责任准备金”科目，贷记本科目。 （二）资产负债表日，按保险精算重新计算确定的未到期责任准备金与已确认的未到期责任准备金的差额，借记本科目，贷记“提取未到期责任准备金”科目。 （三）原保险合同提前解除的，按相关未到期责任准备金余额，借记本科目，贷记“提取未到期责任准备金”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业的未到期责任准备金。 '''2602 保险责任准备金''' 一、本科目核算企业（保险）提取的原保险合同保险责任准备金，包括未决赔款准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金。 再保险接受人提取的再保险合同保险责任准备金，也在本科目核算。 企业（保险）也可以单独设置“未决赔款准备金”、“寿险责任准备金”、“长期健康险责任准备金”等科目。 二、本科目可按保险责任准备金类别、保险合同进行明细核算。 三、保险责任准备金的主要账务处理。 （一）企业确认寿险保费收入，应按保险精算确定的寿险责任准备金、长期健康险责任准备金，借记“提取保险责任准备金”科目，贷记本科目。 投保人发生非寿险保险合同约定的保险事故当期，企业应按保险精算确定的未决赔款准备金，借记“提取保险责任准备金”科目，贷记本科目。 对保险责任准备金进行充足性测试，应按补提的保险责任准备金，借记“提取保险责任准备金”科目，贷记本科目。 （二）原保险合同保险人确定支付赔付款项金额或实际发生理赔费用的当期，应按冲减的相应保险责任准备金余额，借记本科目，贷记“提取保险责任准备金”科目。 再保险接受人收到分保业务账单的当期，应按分保保险责任准备金的相应冲减金额，借记本科目，贷记“提取保险责任准备金”科目。 （三）寿险原保险合同提前解除的，应按相关寿险责任准备金、长期健康险责任准备金余额，借记本科目，贷记“提取保险责任准备金”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业的保险责任准备金。 '''2611 保户储金''' 一、本科目核算企业（保险）收到投保人以储金本金增值作为保费收入的储金。 企业（保险）收到投保人投资型保险业务的投资款，可将本科目改为“2611 保户投资款”科目。 企业（保险）应向投保人支付的储金或投资款增值，也在本科目核算。 二、本科目可按投保人进行明细核算。 三、企业收到投保人交纳的储金，借记“银行存款”、“库存现金”等科目，贷记本科目。向投保人支付储金做相反的会计分录。 四、本科目期末贷方余额，反映企业应付未付投保人储金。 '''2621 独立账户负债''' 一、本科目核算企业（保险）对分拆核算的投资连结产品不属于风险保障部分确认的独立账户负债。 二、本科目可按负债类别进行明细核算。 三、独立账户负债的主要账务处理。 （一）向独立账户划入资金，借记“独立账户资产——银行存款及现金”科目，贷记本科目。 （二）对独立账户投资进行估值，按估值增值，借记“独立账户资产”科目，贷记本科目；估值减值的做相反的会计分录。 （三）按照独立账户计提的保险费，借记“银行存款”科目，贷记“保费收入”科目；同时，借记本科目，贷记“独立账户资产”科目。 对独立账户计提账户管理费，借记“银行存款”科目，贷记“手续费及佣金收入”科目；同时，借记本科目，贷记“独立账户资产”科目。 （四）支付独立账户资产，借记本科目，贷记“独立账户资产”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业确认的独立账户负债。 '''2701 长期应付款''' 一、本科目核算企业除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款项，包括应付融资租入固定资产的租赁费、以分期付款方式购入固定资产等发生的应付款项等。 二、本科目可按长期应付款的种类和债权人进行明细核算。 三、长期应付款的主要账务处理。 （一）企业融资租入的固定资产，在租赁期开始日，按应计入固定资产成本的金额（租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者，加上初始直接费用），借记“在建工程”或“固定资产”科目，按最低租赁付款额，贷记本科目，按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。 按期支付的租金，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 （二）购入有关资产超过正常信用条件延期支付价款、实质上具有融资性质的，应按购买价款的现值，借记“固定资产”、“在建工程”等科目，按应支付的金额，贷记本科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。 按期支付的价款，借记本科目，贷记“银行存款”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业应付未付的长期应付款项。 '''2702 未确认融资费用''' 一、本科目核算企业应当分期计入利息费用的未确认融资费用。 二、本科目可按债权人和长期应付款项目进行明细核算。 三、未确认融资费用的主要账务处理。 （一）企业融资租入的固定资产，在租赁期开始日，按应计入固定资产成本的金额（租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者，加上初始直接费用），借记“在建工程”或“固定资产”科目，按最低租赁付款额，贷记“长期应付款”科目，按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，借记本科目。 采用实际利率法分期摊销未确认融资费用，借记“财务费用”、“在建工程”等科目，贷记本科目。 （二）购入有关资产超过正常信用条件延期支付价款、实质上具有融资性质的，应按购买价款的现值，借记“固定资产”、“在建工程”等科目，按应支付的金额，贷记“长期应付款”科目，按其差额，借记本科目。 采用实际利率法分期摊销未确认融资费用，借记“在建工程”、“财务费用”等科目，贷记本科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业未确认融资费用的摊余价值。 '''2711 专项应付款''' 一、本科目核算企业取得政府作为企业所有者投入的具有专项或特定用途的款项。 二、本科目可按资本性投资项目进行明细核算。 三、企业收到或应收的资本性拨款，借记“银行存款”等科目，贷记本科目。 将专项或特定用途的拨款用于工程项目，借记“在建工程”等科目，贷记“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目。 工程项目完工形成长期资产的部分，借记本科目，贷记“资本公积——资本溢价”科目；对未形成长期资产需要核销的部分，借记本科目，贷记“在建工程”等科目；拨款结余需要返还的，借记本科目，贷记“银行存款”科目。 上述资本溢价转增实收资本或股本，借记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目，贷记“实收资本”或“股本”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业尚未转销的专项应付款。 '''2801 预计负债''' 一、本科目核算企业确认的对外提供担保、未决诉讼、产品质量保证、重组义务、亏损性合同等预计负债。 二、本科目可按形成预计负债的交易或事项进行明细核算。 三、预计负债的主要账务处理。 （一）企业由对外提供担保、未决诉讼、重组义务产生的预计负债，应按确定的金额，借记“营业外支出”等科目，贷记本科目。 由产品质量保证产生的预计负债，应按确定的金额，借记“销售费用”科目，贷记本科目。 由资产弃置义务产生的预计负债，应按确定的金额，借记“固定资产”或“油气资产”科目，贷记本科目。在固定资产或油气资产的使用寿命内，按计算确定各期应负担的利息费用，借记“财务费用”科目，贷记本科目。 （二）实际清偿或冲减的预计负债，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 （三）根据确凿证据需要对已确认的预计负债进行调整的，调整增加的预计负债，借记有关科目，贷记本科目；调整减少的预计负债做相反的会计分录。 四、本科目期末贷方余额，反映企业已确认尚未支付的预计负债。 '''2901 递延所得税负债''' 一、本科目核算企业确认的应纳税暂时性差异产生的所得税负债。 二、本科目可按应纳税暂时性差异的项目进行明细核算。 三、递延所得税负债的主要账务处理。 （一）资产负债表日，企业确认的递延所得税负债，借记“所得税费用——递延所得税费用”科目，贷记本科目。资产负债表日递延所得税负债的应有余额大于其账面余额的，应按其差额确认，借记“所得税费用——递延所得税费用”科目，贷记本科目；资产负债表日递延所得税负债的应有余额小于其账面余额的做相反的会计分录。 与直接计入所有者权益的交易或事项相关的递延所得税负债，借记“资本公积——其他资本公积”科目，贷记本科目。 （二）企业合并中取得资产、负债的入账价值与其计税基础不同形成应纳税暂时性差异的，应于购买日确认递延所得税负债，同时调整商誉，借记“商誉”等科目，贷记本科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业已确认的递延所得税负债。 '''共同类''' '''3001 清算资金往来''' 一、本科目核算企业（银行）间业务往来的资金清算款项。 二、本科目可按资金往来单位，分别“同城票据清算”、“信用卡清算”等进行明细核算。 三、同城票据清算业务的主要账务处理。 （一）提出借方凭证，借记本科目，贷记“其他应付款”科目。发生退票，借记“其他应付款”科目，贷记本科目。已过退票时间未发生退票，借记“其他应付款”科目，贷记“吸收存款”等科目。 提出贷方凭证，借记“吸收存款”等科目，贷记本科目；发生退票做相反的会计分录。 （二）提入借方凭证，提入凭证正确无误的，借记“吸收存款”等科目，贷记本科目。因误提他行凭证等原因不能入账的，借记“其他应收款”科目，贷记本科目。再提出时，借记本科目，贷记“其他应收款”科目。 提入贷方凭证，提入凭证正确无误的，借记本科目，贷记“吸收存款”等科目。因误提他行票据等原因不能入账的，借记本科目，贷记“其他应付款”科目。退票或再提出时，借记“其他应付款”科目，贷记本科目。 （三）将提出凭证和提入凭证计算轧差后为应收差额的，借记“存放中央银行款项”等科目，贷记本科目；如为应付差额做相反的会计分录。 四、发生的其他清算业务，收到的清算资金，借记“存放中央银行款项”等科目，贷记本科目；划付清算资金时做相反的会计分录。 五、本科目期末借方余额，反映企业应收的清算资金；本科目期末贷方余额，反映企业应付的清算资金。 '''3002 货币兑换''' 一、本科目核算企业（金融）采用分账制核算外币交易所产生的不同币种之间的兑换。 二、本科目按币种进行明细核算。 三、货币兑换的主要账务处理。 （一）企业发生的外币交易仅涉及货币性项目的，应按相同币种金额，借记或贷记有关货币性项目科目，贷记或借记本科目。 （二）发生的外币交易同时涉及货币性项目和非货币性项目的，按相同外币金额记入货币性项目和本科目（外币）；同时，按交易发生日即期汇率折算为记账本位币的金额记入非货币性项目和本科目（记账本位币）。 结算货币性项目产生的汇兑差额计入“汇兑损益”科目。 （三）期末，应将所有以外币表示的本科目余额按期末汇率折算为记账本位币金额，折算后的记账本位币金额与本科目（记账本位币）余额进行比较，为贷方差额的，借记本科目（记账本位币），贷记“汇兑损益”科目；为借方差额的做相反的会计分录。 四、本科目期末应无余额。 '''3101 衍生工具''' 一、本科目核算企业衍生工具的公允价值及其变动形成的衍生资产或衍生负债。 衍生工具作为套期工具的，在“套期工具”科目核算。 二、本科目可按衍生工具类别进行明细核算。 三、衍生工具的主要账务处理。 （一）企业取得衍生工具，按其公允价值，借记本科目，按发生的交易费用，借记“投资收益”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”、“存放中央银行款项”等科目。 （二）资产负债表日，衍生工具的公允价值高于其账面余额的差额，借记本科目，贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。 （三）终止确认的衍生工具，应当比照“交易性金融资产”、“交易性金融负债”等科目的相关规定进行处理。 四、本科目期末借方余额，反映企业衍生工具形成资产的公允价值；本科目期末贷方余额，反映企业衍生工具形成负债的公允价值。 '''3201 套期工具''' 一、本科目核算企业开展套期保值业务（包括公允价值套期、现金流量套期和境外经营净投资套期）套期工具公允价值变动形成的资产或负债。 二、本科目可按套期工具类别进行明细核算。 三、套期工具的主要账务处理。 （一）企业将已确认的衍生工具等金融资产或金融负债指定为套期工具的，应按其账面价值，借记或贷记本科目，贷记或借记“衍生工具”等科目。 （二）资产负债表日，对于有效套期，应按套期工具产生的利得，借记本科目，贷记“公允价值变动损益”、“资本公积——其他资本公积”等科目；套期工具产生损失做相反的会计分录。 （三）金融资产或金融负债不再作为套期工具核算的，应按套期工具形成的资产或负债，借记或贷记有关科目，贷记或借记本科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业套期工具形成资产的公允价值；本科目期末贷方余额，反映企业套期工具形成负债的公允价值。 '''3202 被套期项目''' 一、本科目核算企业开展套期保值业务被套期项目公允价值变动形成的资产或负债。 二、本科目可按被套期项目类别进行明细核算。 三、被套期项目的主要账务处理。 （一）企业将已确认的资产或负债指定为被套期项目，应按其账面价值，借记或贷记本科目，贷记或借记“库存商品”、“长期借款”、“持有至到期投资”等科目。已计提跌价准备或减值准备的，还应同时结转跌价准备或减值准备。 （二）资产负债表日，对于有效套期，应按被套期项目产生的利得，借记本科目，贷记“公允价值变动损益”、“资本公积——其他资本公积”等科目；被套期项目产生损失做相反的会计分录。 （三）资产或负债不再作为被套期项目核算的，应按被套期项目形成的资产或负债，借记或贷记有关科目，贷记或借记本科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业被套期项目形成资产的公允价值；本科目期末贷方余额，反映企业被套期项目形成负债的公允价值。 所有者权益类 '''4001 实收资本''' 一、本科目核算企业接受投资者投入的实收资本。 股份有限公司应将本科目改为“4001 股本”科目。 企业收到投资者出资超过其在注册资本或股本中所占份额的部分，作为资本溢价或股本溢价，在“资本公积”科目核算。 二、本科目可按投资者进行明细核算。 企业（中外合作经营）在合作期间归还投资者的投资，应在本科目设置“已归还投资”明细科目进行核算。 三、实收资本的主要账务处理。 （一）企业接受投资者投入的资本，借记“银行存款”、“其他应收款”、“固定资产”、“无形资产”、“长期股权投资”等科目，按其在注册资本或股本中所占份额，贷记本科目，按其差额，贷记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目。 （二）股东大会批准的利润分配方案中分配的股票股利，应在办理增资手续后，借记“利润分配”科目，贷记本科目。 经股东大会或类似机构决议，用资本公积转增资本，借记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目，贷记本科目。 （三）可转换公司债券持有人行使转换权利，将其持有的债券转换为股票，按可转换公司债券的余额，借记“应付债券——可转换公司债券（面值、利息调整）”科目，按其权益成份的金额，借记“资本公积——其他资本公积”科目，按股票面值和转换的股数计算的股票面值总额，贷记本科目，按其差额，贷记“资本公积——股本溢价”科目。如有现金支付不可转换股票，还应贷记“银行存款”等科目。 企业将重组债务转为资本的，应按重组债务的账面余额，借记“应付账款”等科目，按债权人因放弃债权而享有本企业股份的面值总额，贷记本科目，按股份的公允价值总额与相应的实收资本或股本之间的差额，贷记或借记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目，按其差额，贷记“营业外收入——债务重组利得”科目。 （四）以权益结算的股份支付换取职工或其他方提供服务的，应在行权日，按根据实际行权情况确定的金额，借记“资本公积——其他资本公积”科目，按应计入实收资本或股本的金额，贷记本科目。 四、企业按法定程序报经批准减少注册资本的，借记本科目，贷记“库存现金”、“银行存款”等科目。 股份有限公司采用收购本公司股票方式减资的，按股票面值和注销股数计算的股票面值总额，借记本科目，按所注销库存股的账面余额，贷记“库存股”科目，按其差额，借记“资本公积——股本溢价”科目，股本溢价不足冲减的，应借记“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”科目；购回股票支付的价款低于面值总额的，应按股票面值总额，借记本科目，按所注销库存股的账面余额，贷记“库存股”科目，按其差额，贷记“资本公积——股本溢价”科目。 五、企业（中外合作经营）根据合同规定在合作期间归还投资者的投资，借记本科目（已归还投资），贷记“银行存款”等科目；同时，借记“利润分配——利润归还投资”科目，贷记“盈余公积——利润归还投资”科目。 中外合作经营清算，借记本科目、“资本公积”、“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”等科目，贷记本科目（已归还投资）、“银行存款”等科目。 六、本科目期末贷方余额，反映企业实收资本或股本总额。 '''4002 资本公积''' 一、本科目核算企业收到投资者出资额超出其在注册资本或股本中所占份额的部分。 直接计入所有者权益的利得和损失，也通过本科目核算。 二、本科目应当分别“资本溢价（股本溢价）”、“其他资本公积”进行明细核算。 三、资本公积的主要账务处理。 （一）企业接受投资者投入的资本、可转换公司债券持有人行使转换权利、将债务转为资本等形成的资本公积，借记有关科目，贷记“实收资本”或“股本”科目、本科目（资本溢价或股本溢价）等。 与发行权益性证券直接相关的手续费、佣金等交易费用，借记本科目（股本溢价）等，贷记“银行存款”等科目。 经股东大会或类似机构决议，用资本公积转增资本，借记本科目（资本溢价或股本溢价），贷记“实收资本”或“股本”科目。 （二）同一控制下控股合并形成的长期股权投资，应在合并日按取得被合并方所有者权益账面价值的份额，借记“长期股权投资”科目，按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记“应收股利”科目，按支付的合并对价的账面价值，贷记有关资产科目或借记有关负债科目，按其差额，贷记本科目（资本溢价或股本溢价）； 为借方差额的，借记本科目（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，借记“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”科目。 同一控制下吸收合并涉及的资本公积，比照上述原则进行处理。 （三）长期股权投资采用权益法核算的，在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记“长期股权投资——其他权益变动”科目，贷记或借记本科目（其他资本公积）。 处置采用权益法核算的长期股权投资，还应结转原记入资本公积的相关金额，借记或贷记本科目（其他资本公积），贷记或借记“投资收益”科目。 （四）以权益结算的股份支付换取职工或其他方提供服务的，应按照确定的金额，借记“管理费用”等科目，贷记本科目（其他资本公积）。 在行权日，应按实际行权的权益工具数量计算确定的金额，借记本科目（其他资本公积），按计入实收资本或股本的金额，贷记“实收资本”或“股本”科目，按其差额，贷记本科目（资本溢价或股本溢价）。 （五）自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，按照“投资性房地产”科目的相关规定进行处理，相应调整资本公积。 （六）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，或将可供出售金融资产重分类为持有至到期投资的，按照“持有至到期投资”、“可供出售金融资产”等科目的相关规定进行处理，相应调整资本公积。 将可供出售金融资产重分类为采用成本或摊余成本计量的金融资产的，对于原记入资本公积的相关金额，还应分别不同情况进行处理：有固定到期日的，应在该项金融资产的剩余期限内，在资产负债表日，按采用实际利率法计算确定的摊销金额，借记或贷记本科目（其他资本公积），贷记或借记“投资收益”科目；没有固定到期日的，应在处置该项金融资产时，借记或贷记本科目（其他资本公积），贷记或借记“投资收益”科目。 可供出售金融资产的后续计量，按照“可供出售金融资产”科目的相关规定进行处理，相应调整资本公积。 （七）股份有限公司采用收购本公司股票方式减资的，按股票面值和注销股数计算的股票面值总额，借记“股本”科目，按所注销的库存股的账面余额，贷记“库存股”科目，按其差额，借记本科目（股本溢价），股本溢价不足冲减的，应借记“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”科目；购回股票支付的价款低于面值总额的，应按股票面值总额，借记“股本”科目，按所注销的库存股的账面余额，贷记“库存股”科目，按其差额，贷记本科目（股本溢价）。 （八）资产负债表日，满足运用套期会计方法条件的现金流量套期和境外经营净投资套期产生的利得或损失，属于有效套期的，借记或贷记有关科目，贷记或借记本科目（其他资本公积）；属于无效套期的，借记或贷记有关科目，贷记或借记“公允价值变动损益”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业的资本公积。 '''4101 盈余公积''' 一、本科目核算企业从净利润中提取的盈余公积。 二、本科目应当分别“法定盈余公积”、“任意盈余公积”进行明细核算。 外商投资企业还应分别“储备基金”、“企业发展基金”进行明细核算。 中外合作经营在合作期间归还投资者的投资，应在本科目设置“利润归还投资”明细科目进行核算。 三、盈余公积的主要账务处理。 （一）企业按规定提取的盈余公积，借记“利润分配——提取法定盈余公积、提取任意盈余公积”科目，贷记本科目（法定盈余公积、任意盈余公积）。 外商投资企业按规定提取的储备基金、企业发展基金、职工奖励及福利基金，借记“利润分配——提取储备基金、提取企业发展基金、提取职工奖励及福利基金”科目，贷记本科目（储备基金、企业发展基金）、“应付职工薪酬”科目。 （二）经股东大会或类似机构决议，用盈余公积弥补亏损或转增资本，借记本科目，贷记“利润分配——盈余公积补亏”、“实收资本”或“股本”科目。 经股东大会决议，用盈余公积派送新股，按派送新股计算的金额，借记本科目，按股票面值和派送新股总数计算的股票面值总额，贷记“股本”科目。 中外合作经营根据合同规定在合作期间归还投资者的投资，应按实际归还投资的金额，借记“实收资本——已归还投资”科目，贷记“银行存款”等科目；同时，借记“利润分配——利润归还投资”科目，贷记本科目（利润归还投资）。 四、本科目期末贷方余额，反映企业的盈余公积。 '''4102 一般风险准备''' 一、本科目核算企业（金融）按规定从净利润中提取的一般风险准备。 二、企业提取的一般风险准备，借记“利润分配——提取一般风险准备”科目，贷记本科目。用一般风险准备弥补亏损，借记本科目，贷记“利润分配——一般风险准备补亏”科目。 三、本科目期末贷方余额，反映企业的一般风险准备。 '''4103 本年利润''' 一、本科目核算企业当期实现的净利润（或发生的净亏损）。 二、企业期（月）末结转利润时，应将各损益类科目的金额转入本科目，结平各损益类科目。结转后本科目的贷方余额为当期实现的净利润；借方余额为当期发生的净亏损。 三、年度终了，应将本年收入和支出相抵后结出的本年实现的净利润，转入“利润分配”科目，借记本科目，贷记“利润分配——未分配利润”科目；如为净亏损做相反的会计分录。结转后本科目应无余额。 '''4104 利润分配''' 一、本科目核算企业利润的分配（或亏损的弥补）和历年分配（或弥补）后的余额。 二、本科目应当分别“提取法定盈余公积”、“提取任意盈余公积”、“应付现金股利或利润”、“转作股本的股利”、“盈余公积补亏”和“未分配利润”等进行明细核算。 三、利润分配的主要账务处理。 （一）企业按规定提取的盈余公积，借记本科目（提取法定盈余公积、提取任意盈余公积），贷记“盈余公积——法定盈余公积、任意盈余公积”科目。 外商投资企业按规定提取的储备基金、企业发展基金、职工奖励及福利基金，借记本科目（提取储备基金、提取企业发展基金、提取职工奖励及福利基金），贷记“盈余公积——储备基金、企业发展基金”、“应付职工薪酬”等科目。 企业（金融）按规定提取的一般风险准备，借记本科目（提取一般风险准备），贷记“一般风险准备”科目。 （二）经股东大会或类似机构决议，分配给股东或投资者的现金股利或利润，借记本科目（应付现金股利或利润），贷记“应付股利”科目。 经股东大会或类似机构决议，分配给股东的股票股利，应在办理增资手续后，借记本科目（转作股本的股利），贷记“股本”科目。 用盈余公积弥补亏损，借记“盈余公积——法定盈余公积或任意盈余公积”科目，贷记本科目（盈余公积补亏）。 企业（金融）用一般风险准备弥补亏损，借记“一般风险准备”科目，贷记本科目（一般风险准备补亏）科目。 四、年度终了，企业应将本年实现的净利润，自“本年利润”科目转入本科目，借记“本年利润”科目，贷记本科目（未分配利润），为净亏损的做相反的会计分录；同时，将“利润分配”科目所属其他明细科目的余额转入本科目“未分配利润”明细科目。结转后，本科目除“未分配利润”明细科目外，其他明细科目应无余额。 五、本科目年末余额，反映企业的未分配利润（或未弥补亏损）。 '''4201 库存股''' 一、本科目核算企业收购、转让或注销的本公司股份金额。 二、库存股的主要账务处理。 （一）企业为减少注册资本而收购本公司股份的，应按实际支付的金额，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 （二）为奖励本公司职工而收购本公司股份的，应按实际支付的金额，借记本科目，贷记“银行存款”等科目，同时做备查登记。 将收购的股份奖励给本公司职工属于以权益结算的股份支付，如有实际收到的金额，借记“银行存款”科目，按根据职工获取奖励股份的实际情况确定的金额，借记“资本公积——其他资本公积”科目，按奖励库存股的账面余额，贷记本科目，按其差额，贷记或借记“资本公积——股本溢价”科目。 （三）股东因对股东大会作出的公司合并、分立决议持有异议而要求企业收购本公司股份的，企业应按实际支付的金额，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 （四）转让库存股，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按转让库存股的账面余额，贷记本科目，按其差额，贷记“资本公积——股本溢价”科目；为借方差额的，借记“资本公积——股本溢价”科目，股本溢价不足冲减的，应借记“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”科目。 （五）注销库存股，应按股票面值和注销股数计算的股票面值总额，借记“股本”科目，按注销库存股的账面余额，贷记本科目，按其差额，借记“资本公积——股本溢价”科目，股本溢价不足冲减的，应借记“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”科目。 三、本科目期末借方余额，反映企业持有尚未转让或注销的本公司股份金额。 '''成本类''' '''5001 生产成本''' 一、本科目核算企业进行工业性生产发生的各项生产成本，包括生产各种产品（产成品、自制半成品等）、自制材料、自制工具、自制设备等。 企业（农业）进行农业生产发生的各项生产成本，可将本科目改为“5001 农业生产成本”科目，并分别种植业、畜牧养殖业、林业和水产业确定成本核算对象（消耗性生物资产、生产性生物资产、公益性生物资产和农产品）和成本项目，进行费用的归集和分配。 企业（房地产开发）可将本科目改为“5001 开发成本”科目。 二、本科目可按基本生产成本和辅助生产成本进行明细核算。 基本生产成本应当分别按照基本生产车间和成本核算对象（产品的品种、类别、定单、批别、生产阶段等）设置明细账（或成本计算单，下同），并按照规定的成本项目设置专栏。 三、生产成本的主要账务处理。 （一）企业发生的各项直接生产成本，借记本科目（基本生产成本、辅助生产成本），贷记“原材料”、“库存现金”、“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目。 各生产车间应负担的制造费用，借记本科目（基本生产成本、辅助生产成本），贷记“制造费用”科目。 辅助生产车间为基本生产车间、企业管理部门和其他部门提供的劳务和产品，期（月）末按照一定的分配标准分配给各受益对象，借记本科目（基本生产成本）、“管理费用”、“销售费用”、“其他业务成本”、“在建工程”等科目，贷记本科目（辅助生产成本）。 企业已经生产完成并已验收入库的产成品以及入库的自制半成品，应于期（月）末，借记“库存商品”等科目，贷记本科目（基本生产成本）。 （二）生产性生物资产在产出农产品过程中发生的各项费用，借记“农业生产成本”科目，贷记“库存现金”、“银行存款”、“原材料”、“应付职工薪酬”、“生产性生物资产累计折旧”等科目。 农业生产过程中发生的应由农产品、消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产共同负担的费用，借记“农业生产成本——共同费用”科目，贷记“库存现金”、“银行存款”、“原材料”、“应付职工薪酬”、“农业生产成本”等科目。 期（月）末，可按一定的分配标准对上述共同负担的费用进行分配，借记“农业生产成本——农产品”、“消耗性生物资产”、“生产性生物资产”、“公益性生物资产”等科目，贷记“农业生产成本——共同费用”科目。 应由生产性生物资产收获的农产品负担的费用，应当采用合理的方法在农产品各品种之间进行分配；如有尚未收获的农产品，还应当在已收获和尚未收获的农产品之间进行分配。 生产性生物资产收获的农产品验收入库时，按其实际成本，借记“农产品”科目，贷记本科目（农产品）。 四、本科目期末借方余额，反映企业尚未加工完成的在产品成本或尚未收获的农产品成本。 '''5101 制造费用''' 一、本科目核算企业生产车间（部门）为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。 企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动而发生的管理费用，在“管理费用”科目核算。 二、本科目可按不同的生产车间、部门和费用项目进行明细核算。 三、制造费用的主要账务处理。 （一）生产车间发生的机物料消耗，借记本科目，贷记“原材料”等科目。 （二）发生的生产车间管理人员的工资等职工薪酬，借记本科目，贷记“应付职工薪酬”科目。 （三）生产车间计提的固定资产折旧，借记本科目，贷记“累计折旧”科目。 （四）生产车间支付的办公费、水电费等，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。 （五）发生季节性的停工损失，借记本科目，贷记“原材料”、“应付职工薪酬”、“银行存款”等科目。 （六）将制造费用分配计入有关的成本核算对象，借记“生产成本（基本生产成本、辅助生产成本）”、“劳务成本”等科目，贷记本科目。 （七）季节性生产企业制造费用全年实际发生额与分配额的差额，除其中属于为下一年开工生产做准备的可留待下一年分配外，其余部分实际发生额大于分配额的差额，借记“生产成本——基本生产成本”科目，贷记本科目；实际发生额小于分配额的差额做相反的会计分录。 四、除季节性的生产性企业外，本科目期末应无余额。 '''5201 劳务成本''' 一、本科目核算企业对外提供劳务发生的成本。 企业（证券）在为上市公司进行承销业务发生的各项相关支出，可将本科目改为“5201 待转承销费用”科目，并按照客户进行明细核算。 二、本科目可按提供劳务种类进行明细核算。 三、企业发生的各项劳务成本，借记本科目，贷记“银行存款”、“应付职工薪酬”、“原材料”等科目。 建造承包商对外单位、专项工程等提供机械作业（包括运输设备）的成本，借记本科目，贷记“机械作业”科目。 结转劳务的成本，借记“主营业务成本”、“其他业务成本”等科目，贷记本科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业尚未完成或尚未结转的劳务成本。 '''5301 研发支出''' 一、本科目核算企业进行研究与开发无形资产过程中发生的各项支出。 二、本科目可按研究开发项目，分别“费用化支出”、“资本化支出”进行明细核算。 三、研发支出的主要账务处理。 （一）企业自行开发无形资产发生的研发支出，不满足资本化条件的，借记本科目（费用化支出），满足资本化条件的，借记本科目（资本化支出），贷记“原材料”、“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目。 （二）研究开发项目达到预定用途形成无形资产的，应按本科目（资本化支出）的余额，借记“无形资产”科目，贷记本科目（资本化支出）。 期（月）末，应将本科目归集的费用化支出金额转入“管理费用”科目，借记“管理费用”科目，贷记本科目（费用化支出）。 四、本科目期末借方余额，反映企业正在进行无形资产研究开发项目满足资本化条件的支出。 '''5401 工程施工''' 一、本科目核算企业（建造承包商）实际发生的合同成本和合同毛利。 二、本科目可按建造合同，分别“合同成本”、“间接费用”、“合同毛利”进行明细核算。 三、工程施工的主要账务处理。 （一）企业进行合同建造时发生的人工费、材料费、机械使用费以及施工现场材料的二次搬运费、生产工具和用具使用费、检验试验费、临时设施折旧费等其他直接费用，借记本科目（合同成本），贷记“应付职工薪酬”、“原材料”等科目。发生的施工、生产单位管理人员职工薪酬、固定资产折旧费、财产保险费、工程保修费、排污费等间接费用，借记本科目（间接费用），贷记“累计折旧”、“银行存款”等科目。 期（月）末，将间接费用分配计入有关合同成本，借记本科目（合同成本），贷记本科目（间接费用）。 （二）确认合同收入、合同费用时，借记“主营业务成本”科目，贷记“主营业务收入”科目，按其差额，借记或贷记本科目（合同毛利）。 （三）合同完工时，应将本科目余额与相关工程施工合同的“工程结算”科目对冲，借记“工程结算”科目，贷记本科目。 四、本科目期末借方余额，反映企业尚未完工的建造合同成本和合同毛利。 '''5402 工程结算''' 一、本科目核算企业（建造承包商）根据建造合同约定向业主办理结算的累计金额。 二、本科目可按建造合同进行明细核算。 三、企业向业主办理工程价款结算，按应结算的金额，借记“应收账款”等科目，贷记本科目。 合同完工时，应将本科目余额与相关工程施工合同的“工程施工”科目对冲，借记本科目，贷记“工程施工”科目。 四、本科目期末贷方余额，反映企业尚未完工建造合同已办理结算的累计金额。 '''5403 机械作业''' 一、本科目核算企业（建造承包商）及其内部独立核算的施工单位、机械站和运输队使用自有施工机械和运输设备进行机械作业（包括机械化施工和运输作业等）所发生的各项费用。 企业及其内部独立核算的施工单位，从外单位或本企业其他内部独立核算的机械站租入施工机械发生的机械租赁费，在“工程施工”科目核算。 二、本科目可按施工机械或运输设备的种类等进行明细核算。 施工企业内部独立核算的机械施工、运输单位使用自有施工机械或运输设备进行机械作业所发生的各项费用，可按成本核算对象和成本项目进行归集。 成本项目一般分为：人工费、燃料及动力费、折旧及修理费、其他直接费用、间接费用（为组织和管理机械作业生产所发生的费用）。 三、机械作业的主要账务处理。 （一）企业发生的机械作业支出，借记本科目，贷记“原材料”、“应付职工薪酬”、“累计折旧”等科目。 （二）期（月）末，企业及其内部独立核算的施工单位、机械站和运输队为本单位承包的工程进行机械化施工和运输作业的成本，应转入承包工程的成本，借记“工程施工”科目，贷记本科目。对外单位、专项工程等提供机械作业（包括运输设备）的成本，借记“劳务成本”科目，贷记本科目。 四、本科目期末应无余额。 '''损益类''' '''6001 主营业务收入''' 一、本科目核算企业确认的销售商品、提供劳务等主营业务的收入。 二、本科目可按主营业务的种类进行明细核算。 三、主营业务收入的主要账务处理。 （一）企业销售商品或提供劳务实现的收入，应按实际收到或应收的金额，借记“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”等科目，按确认的营业收入，贷记本科目。 采用递延方式分期收款、具有融资性质的销售商品或提供劳务满足收入确认条件的，按应收合同或协议价款，借记“长期应收款”科目，按应收合同或协议价款的公允价值（折现值），贷记本科目，按其差额，贷记“未实现融资收益”科目。 以库存商品进行非货币性资产交换（非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量）、债务重组的，应按该产成品、商品的公允价值，借记有关科目，贷记本科目。 本期（月）发生的销售退回或销售折让，按应冲减的营业收入，借记本科目，按实际支付或应退还的金额，贷记“银行存款”、“应收账款”等科目。 上述销售业务涉及增值税销项税额的，还应进行相应的处理。 （二）确认建造合同收入，按应确认的合同费用，借记“主营业务成本”科目，按应确认的合同收入，贷记本科目，按其差额，借记或贷记“工程施工——合同毛利”科目。 四、期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。 '''6011 利息收入''' 一、本科目核算企业（金融）确认的利息收入，包括发放的各类贷款（银团贷款、贸易融资、贴现和转贴现融出资金、协议透支、信用卡透支、转贷款、垫款等）、与其他金融机构（中央银行、同业等）之间发生资金往来业务、买入返售金融资产等实现的利息收入等。 二、本科目可按业务类别进行明细核算。 三、资产负债表日，企业应按合同利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”等科目，按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记本科目，按其差额，借记或贷记“贷款——利息调整”等科目。 实际利率与合同利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息收入。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6021 手续费及佣金收入''' 一、本科目核算企业（金融）确认的手续费及佣金收入，包括办理结算业务、咨询业务、担保业务、代保管等代理业务以及办理受托贷款及投资业务等取得的手续费及佣金，如结算手续费收入、佣金收入、业务代办手续费收入、基金托管收入、咨询服务收入、担保收入、受托贷款手续费收入、代保管收入，代理买卖证券、代理承销证券、代理兑付证券、代理保管证券、代理保险业务等代理业务以及其他相关服务实现的手续费及佣金收入等。 二、本科目可按手续费及佣金收入类别进行明细核算。 三、企业确认的手续费及佣金收入，按应收的金额，借记“应收手续费及佣金”、“代理承销证券款”等科目，贷记本科目。实际收到手续费及佣金，借记“存放中央银行款项”、“银行存款”、“结算备付金”、“吸收存款”等科目，贷记“应收手续费及佣金”等科目。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6031 保费收入''' 一、本科目核算企业（保险）确认的保费收入。 二、本科目可按保险合同和险种进行明细核算。 三、保费收入的主要账务处理。 （一）企业确认的原保险合同保费收入，借记“应收保费”、“预收保费”、“银行存款”、“库存现金”等科目，贷记本科目。 非寿险原保险合同提前解除的，按原保险合同约定计算确定的应退还投保人的金额，借记本科目，贷记“库存现金”、“银行存款”等科目。 （二）确认的再保险合同分保费收入，借记“应收分保账款”科目，贷记本科目。 收到分保业务账单，按账单标明的金额对分保费收入进行调整，按调整增加额，借记“应收分保账款”科目，贷记本科目；调整减少额做相反的会计分录。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6041 租赁收入''' 一、本科目核算企业（租赁）确认的租赁收入。 二、本科目可按租赁资产类别进行明细核算。 三、企业确认的租赁收入，借记“未实现融资收益”、“应收账款”等科目，贷记本科目。取得或有租金，借记“银行存款”等科目，贷记本科目。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6051 其他业务收入''' 一、本科目核算企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动实现的收入，包括出租固定资产、出租无形资产、出租包装物和商品、销售材料、用材料进行非货币性交换（非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量）或债务重组等实现的收入。 企业（保险）经营受托管理业务收取的管理费收入，也通过本科目核算。 二、本科目可按其他业务收入种类进行明细核算。 三、企业确认的其他业务收入，借记“银行存款”、“其他应收款”等科目，贷记本科目等。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。 '''6061 汇兑损益''' 一、本科目核算企业（金融）发生的外币交易因汇率变动而产生的汇兑损益。 二采用统账制核算的，各外币货币性项目的外币期（月）末余额，应当按照期（月）末汇率折算为记账本位币金额。按照期（月）末汇率折算的记账本位币金额与原账面记账本位币金额之间的差额，如为汇兑收益，借记有关科目，贷记本科目；如为汇兑损失做相反的会计分录。 采用分账制核算的，期（月）末将所有以外币表示的“货币兑换”科目余额按期（月）末汇率折算为记账本位币金额，折算后的记账本位币金额与“货币兑换——记账本位币”科目余额进行比较，为贷方差额的，借记“货币兑换——记账本位币”科目，贷记“汇兑损益”科目；为借方差额的做相反的会计分录。 三、期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。 '''6101 公允价值变动损益''' 一、本科目核算企业交易性金融资产、交易性金融负债，以及采用公允价值模式计量的投资性房地产、衍生工具、套期保值业务等公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失。 指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失，也在本科目核算。 企业开展套期保值业务的，有效套期关系中套期工具或被套期项目的公允价值变动，也可以单独设置“6102 套期损益”科目核算。 二、本科目可按交易性金融资产、交易性金融负债、投资性房地产等进行明细核算。 三、公允价值变动损益的主要账务处理。 （一）资产负债表日，企业应按交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“交易性金融资产——公允价值变动”科目，贷记本科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。 出售交易性金融资产时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”、“存放中央银行款项”等科目，按该金融资产的账面余额，贷记“交易性金融资产”科目，按其差额，借记或贷记“投资收益”科目。同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出，借记或贷记本科目，贷记或借记“投资收益”科目。 （二）资产负债表日，交易性金融负债的公允价值高于其账面余额的差额，借记本科目，贷记“交易性金融负债”等科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。 处置交易性金融负债，应按该金融负债的账面余额，借记“交易性金融负债”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“结算备付金”等科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。同时，按该金融负债的公允价值变动，贷记或借记本科目，借记或贷记“投资收益”科目。 （三）采用公允价值模式计量的投资性房地产、衍生工具、套期工具、被套期项目等形成的公允价值变动，按照“投资性房地产”、“衍生工具”、“套期工具”、“被套期项目”等科目的相关规定进行处理。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6111 投资收益''' 一、本科目核算企业确认的投资收益或投资损失。 企业（金融）债券投资持有期间取得的利息收入，也可在“利息收入”科目核算。 二、本科目可按投资项目进行明细核算。 三、投资收益的主要账务处理。 （一）长期股权投资采用成本法核算的，企业应按被投资单位宣告发放的现金股利或利润中属于本企业的部分，借记“应收股利”科目，贷记本科目；属于被投资单位在取得本企业投资前实现净利润的分配额，应作为投资成本的收回，借记“应收股利”等科目，贷记“长期股权投资”科目。 长期股权投资采用权益法核算的，应按根据被投资单位实现的净利润或经调整的净利润计算应享有的份额，借记“长期股权投资——损益调整”科目，贷记本科目。被投资单位发生净亏损的，比照“长期股权投资”科目的相关规定进行处理。 处置长期股权投资时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按其账面余额，贷记“长期股权投资”科目，按尚未领取的现金股利或利润，贷记“应收股利”科目，按其差额，贷记或借记本科目。 已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。 处置采用权益法核算的长期股权投资，除上述规定外，还应结转原记入资本公积的相关金额，借记或贷记“资本公积——其他资本公积”科目，贷记或借记本科目。 （二）企业持有交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产期间取得的投资收益以及处置交易性金融资产、交易性金融负债、指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债、持有至到期投资、可供出售金融资产实现的损益，比照“交易性金融资产”、“持有至到期投资”、“可供出售金融资产”、“交易性金融负债”等科目的相关规定进行处理。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，本科目结转后应无余额。 '''6201 摊回保险责任准备金''' 一、本科目核算企业（再保险分出人）从事再保险业务应向再保险接受人摊回的保险责任准备金，包括未决赔款准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金。 企业（再保险分出人）也可以单独设置“摊回未决赔款准备金”、“摊回寿险责任准备金”、“摊回长期健康险责任准备金”等科目。 二、本科目可按保险责任准备金类别和险种进行明细核算。 三、摊回保险责任准备金的主要账务处理。 （一）企业在提取原保险合同保险责任准备金的当期，应按相关再保险合同约定计算确定的应向再保险接受人摊回的保险责任准备金，借记“应收分保合同准备金”科目，贷记本科目。 对原保险合同保险责任准备金进行充足性测试补提保险责任准备金，应按相关再保险合同约定计算确定的应收分保保险责任准备金的相应增加额，借记“应收分保合同准备金”科目，贷记本科目。 （二）在确定支付赔付款项金额或实际发生理赔费用而冲减原保险合同相应保险责任准备金余额的当期，应按相关应收分保保险责任准备金的相应冲减金额，借记本科目，贷记“应收分保合同准备金”科目。 （三）在寿险原保险合同提前解除而转销相关寿险责任准备金、长期健康险责任准备金余额的当期，应按相关应收分保保险责任准备金余额，借记本科目，贷记“应收分保合同准备金”科目。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6202 摊回赔付支出''' 一、本科目核算企业（再保险分出人）向再保险接受人摊回的赔付成本。 企业（再保险分出人）也可以单独设置“摊回赔款支出”、“摊回年金给付”、“摊回满期给付”、“摊回死伤医疗给付”等科目。 二、本科目可按险种进行明细核算。 三、摊回赔付支出的主要账务处理。 （一）企业在确定支付赔付款项金额或实际发生理赔费用而确认原保险合同赔付成本的当期，应按相关再保险合同约定计算确定的应向再保险接受人摊回的赔付成本金额，借记“应收分保账款”科目，贷记本科目。 （二）在因取得和处置损余物资、确认和收到应收代位追偿款等而调整原保险合同赔付成本的当期，应按相关再保险合同约定计算确定的摊回赔付成本的调整金额，借记或贷记本科目，贷记或借记“应收分保账款”科目。 （三）对于超额赔款再保险等非比例再保险合同，计算确定应向再保险接受人摊回的赔付成本的，应按摊回的赔付成本金额，借记“应收分保账款”科目，贷记本科目。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6203 摊回分保费用''' 一、本科目核算企业（再保险分出人）向再保险接受人摊回的分保费用。 二、本科目可按险种进行明细核算。 三、摊回分保费用的主要账务处理。 （一）企业在确认原保险合同保费收入的当期，应按相关再保险合同约定计算确定的应向再保险接受人摊回的分保费用，借记“应收分保账款”科目，贷记本科目。 （二）计算确定应向再保险接受人收取的纯益手续费的，应按相关再保险合同约定计算确定的纯益手续费，借记“应收分保账款”科目，贷记本科目。 （三）在原保险合同提前解除的当期，应按相关再保险合同约定计算确定的摊回分保费用的调整金额，借记本科目，贷记“应收分保账款”科目。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6301 营业外收入''' 一、本科目核算企业发生的各项营业外收入，主要包括非流动资产处置利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、政府补助、盘盈利得、捐赠利得等。 二、本科目可按营业外收入项目进行明细核算。 三、企业确认处置非流动资产利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得，比照“固定资产清理”、“无形资产”、“原材料”、“库存商品”、“应付账款”等科目的相关规定进行处理。 确认的政府补助利得，借记“银行存款”、“递延收益”等科目，贷记本科目。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6401 主营业务成本''' 一、本科目核算企业确认销售商品、提供劳务等主营业务收入时应结转的成本。 二、本科目可按主营业务的种类进行明细核算。 三、主营业务成本的主要账务处理。 （一）期（月）末，企业应根据本期（月）销售各种商品、提供各种劳务等实际成本，计算应结转的主营业务成本，借记本科目，贷记“库存商品”、“劳务成本”等科目。 采用计划成本或售价核算库存商品的，平时的营业成本按计划成本或售价结转，月末，还应结转本月销售商品应分摊的产品成本差异或商品进销差价。 本期（月）发生的销售退回，如已结转销售成本的，借记“库存商品”等科目，贷记本科目。 （二）确认建造合同收入，按应确认的合同费用，借记本科目，按应确认的合同收入，贷记“主营业务收入”科目，按其差额，借记或贷记“工程施工——合同毛利”科目。合同完工时，已计提存货跌价准备的，还应结转跌价准备。 四、期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6402 其他业务成本''' 一、本科目核算企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动所发生的支出，包括销售材料的成本、出租固定资产的折旧额、出租无形资产的摊销额、出租包装物的成本或摊销额等。 除主营业务活动以外的其他经营活动发生的相关税费，在“营业税金及附加”科目核算。 采用成本模式计量投资性房地产的，其投资性房地产计提的折旧额或摊销额，也通过本科目核算。 二、本科目可按其他业务成本的种类进行明细核算。 三、企业发生的其他业务成本，借记本科目，贷记“原材料”、“周转材料”、“累计折旧”、“累计摊销”、“应付职工薪酬”、“银行存款”等科目。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6403 营业税金及附加''' 一、本科目核算企业经营活动发生的营业税、消费税、城市维护建设税、资源税和教育费附加等相关税费。 房产税、车船使用税、土地使用税、印花税在“管理费用”科目核算，但与投资性房地产相关的房产税、土地使用税在本科目核算。 二、企业按规定计算确定的与经营活动相关的税费，借记本科目，贷记“应交税费”科目。 三、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6411 利息支出''' 一、本科目核算企业（金融）发生的利息支出，包括吸收的各种存款（单位存款、个人存款、信用卡存款、特种存款、转贷款资金等）、与其他金融机构（中央银行、同业等）之间发生资金往来业务、卖出回购金融资产等产生的利息支出。 二、本科目可按利息支出项目进行明细核算。 三、资产负债表日，企业应按摊余成本和实际利率计算确定的利息费用金额，借记本科目，按合同利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”科目，按其差额，借记或贷记“吸收存款——利息调整”等科目。 实际利率与合同利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息费用。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6421 手续费及佣金支出''' 一、本科目核算企业（金融）发生的与其经营活动相关的各项手续费、佣金等支出。 二、本科目可按支出类别进行明细核算。 三、企业发生的与其经营活动相关的手续费、佣金等支出，借记本科目，贷记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“存放同业”、“库存现金”、“应付手续费及佣金”等科目。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6501 提取未到期责任准备金''' 一、本科目核算企业（保险）提取的非寿险原保险合同未到期责任准备金和再保险合同分保未到期责任准备金。 二、本科目可按保险合同和险种进行明细核算。 三、提取未到期责任准备金的主要账务处理。 （一）企业在确认原保费收入、分保费收入的当期，应按保险精算确定的未到期责任准备金，借记本科目，贷记“未到期责任准备金”科目。 （二）资产负债表日，应按保险精算重新计算确定的未到期责任准备金与已确认的未到期责任准备金的差额，借记“未到期责任准备金”科目，贷记本科目。 （三）原保险合同提前解除的，应按相关未到期责任准备金余额，借记“未到期责任准备金”科目，贷记本科目。 （四）在确认非寿险原保险合同保费收入的当期，按相关再保险合同约定计算确定的相关应收分保未到期责任准备金金额，借记“应收分保合同准备金”科目，贷记本科目。 资产负债表日，调整原保险合同未到期责任准备金余额的，按相关再保险合同约定计算确定的应收分保未到期责任准备金的调整金额，借记本科目，贷记“应收分保合同准备金”科目。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6502 提取保险责任准备金''' 一、本科目核算企业（保险）提取的原保险合同保险责任准备金，包括提取的未决赔款准备金、提取的寿险责任准备金、提取的长期健康险责任准备金。 再保险接受人提取的再保险合同保险责任准备金，也在本科目核算。 企业（保险）也可以单独设置“提取未决赔款准备金”、“提取寿险责任准备金”、“提取长期健康险责任准备金”等科目。 二、本科目可按保险责任准备金类别、险种和保险合同进行明细核算。 三、提取保险责任准备金的主要账务处理。 （一）企业确认寿险保费收入，应按保险精算确定的寿险责任准备金、长期健康险责任准备金，借记本科目，贷记“保险责任准备金”科目。 投保人发生非寿险保险合同约定的保险事故当期，企业应按保险精算确定的未决赔款准备金，借记本科目，贷记“保险责任准备金”科目。 对保险责任准备金进行充足性测试，应按补提的保险责任准备金，借记本科目，贷记“保险责任准备金”科目。 （二）原保险合同保险人确定支付赔付款项金额或实际发生理赔费用的当期，应按冲减的相应保险责任准备金余额，借记“保险责任准备金”科目，贷记本科目。 再保险接受人收到分保业务账单的当期，应按分保保险责任准备金的相应冲减金额，借记“保险责任准备金”科目，贷记本科目。 （三）寿险原保险合同提前解除的，应按相关寿险责任准备金、长期健康险责任准备金余额，借记“保险责任准备金”科目，贷记本科目。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6511 赔付支出''' 一、本科目核算企业（保险）支付的原保险合同赔付款项和再保险合同赔付款项。 企业（保险）可以单独设置“赔款支出”、“满期给付”、“年金给付”、“死伤医疗给付”、“分保赔付支出”等科目。 二、本科目可按保险合同和险种进行明细核算。 三、赔付支出的主要账务处理。 （一）企业在确定支付赔付款项金额或实际发生理赔费用的当期，借记本科目，贷记“银行存款”、“库存现金”等科目。 （二）承担赔付保险金责任后应当确认的代位追偿款，借记“应收代位追偿款”科目，贷记本科目。 收到应收代位追偿款时，应按实际收到的金额，借记“库存现金”、“银行存款”等科目，按应收代位追偿款的账面余额，贷记“应收代位追偿款”科目，按其差额，借记或贷记本科目。已计提坏账准备的，还应同时结转坏账准备。 （三）承担赔偿保险金责任后取得的损余物资，应按同类或类似资产的市场价格计算确定的金额，借记“损余物资”科目，贷记本科目。 处置损余物资，应按实际收到的金额，借记“库存现金”、“银行存款”等科目，按损余物资的账面余额，贷记“损余物资”科目，按其差额，借记或贷记本科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。 （四）再保险接受人收到分保业务账单的当期，应按账单标明的分保赔付款项金额，借记本科目，贷记“应付分保账款”科目。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6521 保单红利支出''' 一、本科目核算企业（保险）按原保险合同约定支付给投保人的红利。 二、本科目可按保单红利来源进行明细核算。 三、企业按原保险合同约定计提应支付的保单红利，借记本科目，贷记“应付保单红利”科目。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6531 退保金''' 一、本科目核算企业（保险）寿险原保险合同提前解除时按照约定应当退还投保人的保单现金价值。 企业（保险）寿险原保险合同提前解除时应当退还投保人的不属于保单现金价值的款项，以及非寿险原保险合同提前解除时应当退还投保人的款项，在“保费收入”科目核算。 二、本科目可按险种进行明细核算。 三、企业寿险原保险合同提前解除的，应按原保险合同约定计算确定的应退还投保人的保单现金价值，借记本科目，贷记“库存现金”、“银行存款”等科目。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6541 分出保费''' 一、本科目核算企业（再保险分出人）向再保险接受人分出的保费。 二、本科目可按险种进行明细核算。 三、分出保费的主要账务处理。 （一）企业在确认原保险合同保费收入的当期，应按再保险合同约定计算确定的分出保费金额，借记本科目，贷记“应付分保账款”科目。 在原保险合同提前解除的当期，应按再保险合同约定计算确定的分出保费的调整金额，借记“应付分保账款”科目，贷记本科目。 （二）对于超额赔款再保险等非比例再保险合同，应按再保险合同约定计算确定的分出保费金额，借记本科目，贷记“应付分保账款”科目。调整分出保费时，借记或贷记本科目，贷记或借记“应付分保账款”科目。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6542 分保费用''' 一、本科目核算企业（再保险接受人）向再保险分出人支付的分保费用。 二、本科目可按险种进行明细核算。 三、分保费用的主要账务处理。 （一）企业在确认分保费收入的当期，应按再保险合同约定计算确定的分保费用金额，借记本科目，贷记“应付分保账款”科目。 收到分保业务账单，按账单标明的金额对分保费用进行调整，借记或贷记本科目，贷记或借记“应付分保账款”科目。 （二）计算确定应向再保险分出人支付的纯益手续费的，应按再保险合同约定计算确定的纯益手续费，借记本科目，贷记“应付分保账款”科目。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6601 销售费用''' 一、本科目核算企业销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用，包括保险费、包装费、展览费和广告费、商品维修费、预计产品质量保证损失、运输费、装卸费等以及为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的职工薪酬、业务费、折旧费等经营费用。 企业发生的与专设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出，也在本科目核算。 企业（金融）应将本科目改为“6601 业务及管理费”科目，核算企业（金融）在业务经营和管理过程中所发生的各项费用，包括折旧费、业务宣传费、业务招待费、电子设备运转费、钞币运送费、安全防范费、邮电费、劳动保护费、外事费、印刷费、低值易耗品摊销、职工工资及福利费、差旅费、水电费、职工教育经费、工会经费、会议费、诉讼费、公证费、咨询费、无形资产摊销、长期待摊费用摊销、取暖降温费、聘请中介机构费、技术转让费、绿化费、董事会费、财产保险费、劳动保险费、待业保险费、住房公积金、物业管理费、研究费用、提取保险保障基金等。 企业（金融）不应设置“管理费用”科目。 二、本科目可按费用项目进行明细核算。 三、销售费用的主要账务处理。 （一）企业在销售商品过程中发生的包装费、保险费、展览费和广告费、运输费、装卸费等费用，借记本科目，贷记“库存现金”、“银行存款”等科目。 （二）发生的为销售本企业商品而专设的销售机构的职工薪酬、业务费等经营费用，借记本科目，贷记“应付职工薪酬”、“银行存款”、“累计折旧”等科目。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6602 管理费用''' 一、本科目核算企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用，包括企业在筹建期间内发生的开办费、董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的或者应由企业统一负担的公司经费（包括行政管理部门职工工资及福利费、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等）、工会经费、董事会费（包括董事会成员津贴、会议费和差旅费等）、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费、业务招待费、房产税、车船使用税、土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、研究费用、排污费等。 企业（商品流通）管理费用不多的，可不设置本科目，本科目的核算内容可并入“销售费用”科目核算。 企业生产车间（部门）和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出，也在本科目核算。 二、本科目可按费用项目进行明细核算。 三、管理费用的主要账务处理。 （一）企业在筹建期间内发生的开办费，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产成本的借款费用等在实际发生时，借记本科目（开办费），贷记“银行存款”等科目。 （二）行政管理部门人员的职工薪酬，借记本科目，贷记“应付职工薪酬”科目。 （三）行政管理部门计提的固定资产折旧，借记本科目，贷记“累计折旧”科目。 发生的办公费、水电费、业务招待费、聘请中介机构费、咨询费、诉讼费、技术转让费、研究费用，借记本科目，贷记“银行存款”、“研发支出”等科目。 按规定计算确定的应交矿产资源补偿费、房产税、车船使用税、土地使用税、印花税，借记本科目，贷记“应交税费”科目。 四、期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6603 财务费用''' 一、本科目核算企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损益以及相关的手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣等。 为购建或生产满足资本化条件的资产发生的应予资本化的借款费用，在“在建工程”、“制造费用”等科目核算。 二、本科目可按费用项目进行明细核算。 三、企业发生的财务费用，借记本科目，贷记“银行存款”、“未确认融资费用”等科目。发生的应冲减财务费用的利息收入、汇兑损益、现金折扣，借记“银行存款”、“应付账款”等科目，贷记本科目。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6604 勘探费用''' 一、本科目核算企业（石油天然气开采）在油气勘探过程中发生的地质调查、物理化学勘探各项支出和非成功探井等支出。 二、本科目可按勘探项目进行明细核算。 三、企业油气勘探过程中发生的各项非钻井勘探支出，借记本科目，贷记“银行存款”、“累计折旧”、“应付职工薪酬”等科目。 油气勘探过程中发生的各项钻井勘探支出中属于未发现探明经济可采储量的钻井勘探支出，借记本科目，贷记“油气勘探支出”科目。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6701 资产减值损失''' 一、本科目核算企业计提各项资产减值准备所形成的损失。 二、本科目可按资产减值损失的项目进行明细核算。 三、企业的应收款项、存货、长期股权投资、持有至到期投资、固定资产、无形资产、贷款等资产发生减值的，按应减记的金额，借记本科目，贷记“坏账准”、“存货跌价准备”、“长期股权投资减值准备”、“持有至到期投资减值准备”、“固定资产减值准备”、“无形资产减值准备”、“贷款损失准备”等科目。 在建工程、工程物资、生产性生物资产、商誉、抵债资产、损余物资、采用成本模式计量的投资性房地产等资产发生减值的，应当设置相应的减值准备科目，比照上述规定进行处理。 四、企业计提坏账准备、存货跌价准备、持有至到期投资减值准备、贷款损失准备等，相关资产的价值又得以恢复的，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记“坏账准备”、“存货跌价准备”、“持有至到期投资减值准备”、“贷款损失准备”等科目，贷记本科目。 五、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6711 营业外支出''' 一、本科目核算企业发生的各项营业外支出，包括非流动资产处置损失、非货币性资产交换损失、债务重组损失、公益性捐赠支出、非常损失、盘亏损失等。 二、本科目可按支出项目进行明细核算。 三、企业确认处置非流动资产损失、非货币性资产交换损失、债务重组损失，比照“固定资产清理”、“无形资产”、“原材料”、“库存商品”、“应付账款”等科目的相关规定进行处理。 盘亏、毁损的资产发生的净损失，按管理权限报经批准后，借记本科目，贷记“待处理财产损溢”科目。 四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6801 所得税费用''' 一、本科目核算企业确认的应从当期利润总额中扣除的所得税费用。 二、本科目可按“当期所得税费用”、“递延所得税费用”进行明细核算。 三、所得税费用的主要账务处理。 （一）资产负债表日，企业按照税法规定计算确定的当期应交所得税，借记本科目（当期所得税费用），贷记“应交税费——应交所得税”科目。 （二）资产负债表日，根据递延所得税资产的应有余额大于“递延所得税资产”科目余额的差额，借记“递延所得税资产”科目，贷记本科目（递延所得税费）、“资本公积——其他资本公积”等科目；递延所得税资产的应有余额小于“递延所得税资产”科目余额的差额做相反的会计分录。 企业应予确认的递延所得税负债，应当比照上述原则调整本科目、“递延所得税负债”科目及有关科目。 四、期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。 '''6901 以前年度损益调整''' 一、本科目核算企业本年度发生的调整以前年度损益的事项以及本年度发现的重要前期差错更正涉及调整以前年度损益的事项。 企业在资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的需要调整报告年度损益的事项，也可以通过本科目核算。 二、以前年度损益调整的主要账务处理。 （一）企业调整增加以前年度利润或减少以前年度亏损，借记有关科目，贷记本科目；调整减少以前年度利润或增加以前年度亏损做相反的会计分录。 （二）由于以前年度损益调整增加的所得税费用，借记本科目，贷记“应交税费——应交所得税”等科目；由于以前年度损益调整减少的所得税费用做相反的会计分录。 （三）经上述调整后，应将本科目的余额转入“利润分配——未分配利润”科目。本科目如为贷方余额，借记本科目，贷记“利润分配——未分配利润”科目；如为借方余额做相反的会计分录。 三、本科目结转后应无余额。 ===应用案例=== ====股份支付准则应用案例==== =====以首次公开募股成功为可行权条件（2021-5-18）===== 【例】甲公司实际控制人设立员工持股平台（有限合伙企业）以实施一项股权激励计划。实际控制人作为该持股平台的普通合伙人将其持有的部分甲公司股份以名义价格转让给持股平台，甲公司员工作为该持股平台的有限合伙人以约定价格（认购价）认购持股平台份额，从而间接持有甲公司股份。该股权激励计划及合伙协议未对员工的具体服务期限作出专门约定，但明确约定如果自授予日至甲公司成功完成首次公开募股时员工主动离职，员工不得继续持有持股平台份额，实际控制人将以自有资金按照员工认购价回购员工持有的持股平台份额，回购股份是否再次授予其他员工由实际控制人自行决定。 分析：本例中，甲公司实际控制人通过持股平台将其持有的部分甲公司股份授予甲公司员工，属于企业集团内发生的股份支付交易。接受服务企业（甲公司）没有结算义务，应当将该交易作为权益结算的股份支付处理。 根据该股权激励计划的约定，甲公司员工须服务至甲公司成功完成首次公开募股，否则其持有的股份将以原认购价回售给实际控制人。该约定表明，甲公司员工须完成规定的服务期限方可从股权激励计划中获益，属于可行权条件中的服务期限条件，而甲公司成功完成首次公开募股属于可行权条件中业绩条件的非市场条件。甲公司应当合理估计未来成功完成首次公开募股的可能性及完成时点，将授予日至该时点的期间作为等待期，并在等待期内每个资产负债表日对预计可行权数量作出估计，确认相应的股权激励费用。等待期内甲公司估计其成功完成首次公开募股的时点发生变化的，应当根据重估时点确定等待期，截至当期累计应确认的股权激励费用扣减前期累计已确认金额，作为当期应确认的股权 激励费用。 分析依据：《企业会计准则第11号——股份支付》第五条和第六条等相关规定；《企业会计准则解释第4号》第七部分相关规定；《企业会计准则讲解2010》第187页至第189页相关内容。 =====“大股东兜底式”股权激励计划（2021-5-18）===== 【例】甲公司实施一项股权激励计划，甲公司按照公允价值从二级市场回购甲公司股票并授予自愿参与该计划的员工，授予价格为授予日股票的公允价值，激励对象在甲公司服务满3年后可以一次性解锁所授予的股份。该股权激励计划同时约定，甲公司控股股东对员工因解锁日前股票价格变动产生的损失进行兜底，即甲公司股票价格上涨的收益归员工所有，甲公司股票价格下跌的损失由甲公司控股股东承担且以现金支付损失。 分析：本例中，甲公司控股股东承担了甲公司员工因股票价格下跌而产生的损失，属于企业集团与职工之间发生的交易；该交易安排要求员工为获得收益（享有股票增值收益且不承担贬值损失）连续3年为公司提供服务，因此该交易以获取员工服务为目的；该交易的对价与公司股票未来价值密切相关。综上，该交易符合股份支付的定义，适用股份支付准则。 控股股东交付现金的金额与甲公司股票价格下行风险相关，该股份支付属于为获取服务承担以股份为基础计算确定的交付现金的交易，在控股股东合并报表中，应当将该交易作为现金结算的股份支付处理。甲公司作为接受服务企业，没有结算义务，应当将该交易作为权益结算的股份支付处理。 分析依据：《企业会计准则第11号——股份支付》第二条、第五条、第六条、第十一条、第十二条和第十三条等相关规定；《企业会计准则解释第4号》相关规定；《企业会计准则讲解2010》第181页相关内容。 =====授予限制性股票（2021-5-18）===== 【例】甲公司于20X1年7月向公司高级管理人员、技术骨干等激励对象授予500万股限制性股票，授予价格为5元/股，锁定期为3年。激励对象如果自授予日起为公司服务满3年，且公司年度净利润增长率不低于10%，可申请一次性解锁限制性股票。 情形一，第一类限制性股票。激励对象在授予日按照授予价格出资购买限制性股票；待满足可行权条件后，解锁限制性股票；若未满足可行权条件，甲公司按照授予价格5元/股回购限制性股票。 情形二，第二类限制性股票。激励对象在授予日无须出资购买限制性股票；待满足可行权条件后，激励对象可以选择按授予价格5元/股购买公司增发的限制性股票，也可以选择不缴纳认股款，放弃取得相应股票。 分析：对于第一类限制性股票，甲公司为获取激励对象的服务而以其自身股票为对价进行结算，属于以权益结算的股份支付交易。甲公司应当在授予日确定授予股份的公允价值。在等待期内的每个资产负债表日，甲公司应当以对可行权的股权数量的最佳估计为基础，按照授予日授予股份的公允价值，将当期取得的服务计入相关成本或费用和资本公积。授予日授予股份的公允价值应当以其当日的市场价格为基础，同时考虑授予股份所依据的条款和条件（不包括市场条件之外的可行权条件）进行调整，但不应考虑在等待期内转让的限制，因为该限制是可行权条件中的非市场条件规定的。 对于因回购产生的义务确认的负债，应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》相关规定进行会计处理。 第二类限制性股票的实质是公司赋予员工在满足可行权条件后以约定价格（授予价格）购买公司股票的权利，员工可获取行权日股票价格高于授予价格的上行收益，但不承担股价下行风险，与第一类限制性股票存在差异，为一项股票期权，属于以权益结算的股份支付交易。在等待期内的每个资产负债表日，甲公司应当以对可行权的股票期权数量的最佳估计为基础，按照授予日股票期权的公允价值，计算当期需确认的股份支付费用，计入相关成本或费用和资本公积。采用期权定价模型确定授予日股票期权的公允价值的，该公允价值包括期权的内在价值和时间价值，通常高于同等条件下第一类限制性股票对应股份的公允价值。 分析依据：《企业会计准则第11号——股份支付》第二条、第四条、第六条等相关规定；《企业会计准则解释第7号》第五部分相关规定；《企业会计准则讲解2010——股份支付》第183页至第189页相关内容。 =====授予日的确定（2021-5-18）===== 【例】上市公司甲公司通过二级市场回购股份的方式实施股权激励计划。20X1年10月15日，甲公司股东大会审议通过股权激励方案，并确定了授予价格，但未确定拟授予股份的激励对象及股份数量，股东大会授权董事会确定具体激励对象及股份数量。20X1年12月1日，甲公司董事会确定了具体激励对象及股份数量，并将经批准的股权激励方案与员工进行了沟通并达成一致。 分析：本例中，甲公司股权激励方案虽于20X1年10月15日获得股东大会批准，但该日并未确定拟授予股份的激励对象及授予股份数量，不满足授予日定义中“获得批准”的要求，即“企业与职工就股份支付的协议条款或条件已达成一致”。20X1年12月1日，甲公司董事会确定了股权激励对象及授予股份数量，该日企业与职工就股份支付的协议条款或条件已达成一致。因此，该股份支付交易的授予日应为20X1年12月1日。授予股份的公允价值应当以授予日授予股份的市场价格为基础，同时考虑授予股份所依据的条款和条件（不包括市场条件之外的可行权条件）进行调整，但不应考虑在等待期内转让的限制，因为该限制是可行权条件中的非市场条件规定的。 分析依据：《企业会计准则第11号——股份支付》第五条等相关规定。《企业会计准则讲解2010——股份支付》第181页至第184页相关内容。 =====实际控制人受让股份是否构成新的股份支付（2021-5-18）===== 【例】上市公司甲公司设立员工持股平台（有限合伙企业）用于实施股权激励计划，甲公司实际控制人为持股平台的普通合伙人，该实际控制人同时为甲公司核心高管，除实际控制人以外的其他激励对象为有限合伙人。20X1年4月，持股平台合伙人以5元/股的价格认购甲公司向该平台增发的股份，股份设有3年限售期。协议约定，自授予日起，持股平台合伙人为公司服务满3年后可一次性解锁股份；有限合伙人于限售期内离职的，应当以6元/股的价格将其持有股份转让给普通合伙人，普通合伙人受让有限合伙人股份后，不享有受让股份对应的投票权和股利分配等受益权，普通合伙人须在股权激励计划3年限售期内将受让股份以6元/股的价格再次分配给员工持股平台的其他有限合伙人。 分析：普通合伙人受让有限合伙人股份后，不享有受让股份对应的投票权和股利分配等受益权，且其必须在约定的时间（3年限售期内）、以受让价格（6元/股）将受让股份再次分配给员工持股平台的合伙人，上述事实表明普通合伙人未从受让股份中获得收益，仅以代持身份暂时持有受让股份，该交易不符合股份支付的定义，不构成新的股份支付。实务中，判断普通合伙人受让股份属于代持行为通常需要考虑下列证据：（1）受让前应当明确约定受让股份将再次授予其他激励对象；（2）对再次授予其他激励对象有明确合理的时间安排；（3）在再次授予其他激励对象之前的持有期间，受让股份所形成合伙份额相关的利益安排（如股利等）与代持未形成明显的冲突。 分析依据：《企业会计准则第11号——股份支付》第二条、第五条等相关规定。《企业会计准则讲解2010——股份支付》第181页至第182页相关内容。 =====企业将以现金结算的股份支付修改为以权益结算的股份支付（2022-12-14）===== 【例】2×21年初，A公司向其500名中层以上职工每人授予100份现金股票增值权，这些职工从2×21年1月1日起在该公司连续服务4年即可按照股价的增长幅度获得现金。A公司估计，该增值权在2×21年末和2×22年末的公允价值分别为10元和12元。2×22年12月31日，A公司将向职工授予100份现金股票增值权修改为授予100股股票期权，这些职工从2×23年1月1日起在该公司连续服务3年，即可以每股5元购买100股A公司股票。每份期权在2×22年12月31日的公允价值为16元。Ａ公司预计所有的职工都将在服务期限内提供服务。假设A公司500名职工都在2×25年12月31日行权，股份面值为1元。假定不考虑其他因素。 分析：该案例中，企业将以现金结算的股份支付修改为以权益结算的股份支付，修改日为2×22年12月31日。 2×21年12月31日，Ａ公司按照承担负债的公允价值，将当期取得的服务计入相关费用和相应的负债，金额为100 × 500 × 10 × 1 / 4 = 125000元。 借：管理费用 125000 贷：应付职工薪酬——股份支付 125000 2×22年12月31日，A公司将以现金结算的股份支付修改为以权益结算的股份支持，等待期由4年延长至5年。A公司应当按照权益工具在修改日的公允价值，将当期取得的服务计入资本公积，金额为100 × 500 × 16 × 2 / 5 = 320000元，同时终止确认已确认的负债，两者的差额计入当期损益，金额为320000 - 125000 = 195000元。 借：管理费用 195000 应付职工薪酬——股份支付 125000 贷：资本公积——其他资本公积 320000 2×23年12月31日，按照权益工具在修改日的公允价值将当期取得的服务计入相关费用和资本公积，金额为100 × 500 × 16 × 3 / 5 - 320000 = 160000元。 借：管理费用 160000 贷：资本公积——其他资本公积 160000 2×24年12月31日，按照权益工具在修改日的公允价值将当期取得的服务计入相关费用和资本公积，金额为100 × 500 × 16 × 4 / 5 - 320000 - 160000 = 160000元。 借：管理费用 160000 贷：资本公积——其他资本公积 160000 2×25年12月31日，按照权益工具在修改日的公允价值将当期取得的服务计入相关费用和资本公积，金额为100 × 500 × 16 - 320000 - 160000 - 160000=160000元。 借：管理费用 160000 贷：资本公积——其他资本公积 160000 当日，职工行权。 借：银行存款 250000 资本公积——其他资本公积 800000 贷：股本 50000 资本公积——股本溢价 1 000000 ====收入准则应用案例==== =====运输服务（2018-12-11）===== 【例】甲公司与乙公司签订合同，向其销售一批产品，并负责将该批产品运送至乙公司指定的地点，甲公司承担相关的运输费用。假定销售该产品属于在某一时点履行的履约义务，且控制权在出库时转移给乙公司。 本例中，甲公司向乙公司销售产品，并负责运输。该批产品在出库时，控制权转移给乙公司。在此之后，甲公司为将产品运送至乙公司指定的地点而发生的运输活动，属于为乙公司提供了一项运输服务。如果该运输服务构成单项履约义务，且甲公司是运输服务的主要责任人。甲公司应当按照分摊至该运输服务的交易价格确认收入。 分析依据：《企业会计准则第14号——收入》第九条、第十条、第二十六条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第31页最后一段、第79页等相关内容。 【例】甲公司与乙公司签订合同，向其销售一批产品，并负责将该批产品运送至乙公司指定的地点，甲公司承担相关的运输费用。假定销售该产品属于在某一时点履行的履约义务，且控制权在送达乙公司指定地点时转移给乙公司。本例中，甲公司向乙公司销售产品，并负责运输。该批产品在送达乙公司指定地点时，控制权转移给乙公司。由于甲公司的运输活动是在产品的控制权转移给客户之前发生的，因此不构成单项履约义务，而是甲公司为履行合同发生的必要活动。 分析依据：《企业会计准则第14号——收入》第九条、第十条、第十四条、第二十六条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第31页最后一段等相关内容。 =====合同履约成本（酒店等服务行业的合同成本）（2018-12-11）===== 【例】甲公司经营一家酒店，该酒店是甲公司的自有资产。甲公司在进行会计核算时，除发生的餐饮、商品材料等成本外，还需要计提与酒店经营相关的固定资产折旧（如酒店、客房以及客房内的设备家具等）、无形资产摊销（如酒店土地使用权等）费用等，应如何对这些折旧、摊销进行会计处理。 本例中，甲公司经营一家酒店，主要通过提供客房服务赚取收入，而客房服务的提供直接依赖于酒店物业（包含土地）以及家具等相关资产，即与客房服务相关的资产折旧和摊销属于甲公司为履行与客户的合同而发生的服务成本。该成本需先考虑是否满足收入准则第二十六条规定的资本化条件，如果满足，应作为合同履约成本进行会计处理，并在收入确认时对合同履约成本进行摊销，计入营业成本。此外，这些酒店物业等资产中与客房服务不直接相关的，例如财务部门相关的资产折旧等费用或者销售部门相关的资产折旧等费用，则需要按功能将相关费用计入管理费用或销售费用等科目。 分析依据：《企业会计准则第14号——收入》第二十六条、第二十七条、第二十九条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第75—76页等相关内容。 =====亏损合同案例（2018-12-11）===== 【例】甲建筑公司与其客户签订一项总金额为580万元的固定造价合同，该合同不可撤销。甲公司负责工程的施工及全面管理，客户按照第三方工程监理公司确认的工程完工量，每年与甲公司结算一次；该工程已于2×18年2月开工，预计2×21年6月完工；预计可能发生的工程总成本为550万元。到2×19年底，由于材料价格上涨等因素，甲公司将预计工程总成本调整为600万元。2×20年末根据工程最新情况将预计工程总成本调整为610万元。假定该建造工程整体构成单项履约义务，并属于在某一时段内履行的履约义务，该公司采用成本法确定履约进度，不考虑其他相关因素。该合同的其他有关资料如表所示。 单位：万元 <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !! 2×18年 !! 2×19年 !! 2×20年 !! 2×21年 !! 2×22年 |- | 年末累计实际发生成本 || 154 || 300 || 488 || 610 || —— |- | 年末预计完成合同尚需发生成本 || 396 || 300 || 122 || —— || —— |- | 本期结算合同价款 || 174 || 196 || 180 || 30<sup>*</sup> || —— |- | 本期实际收到价款 || 170 || 190 || 190 || —— || 30 |} </center> 按照合同约定，工程质保金30万元需等到客户于2x22年底保证期结束且未发生重大质量问题方能收款。上述价款均为不含税价款，不考虑相关税费的影响。 会计处理： 1．2×18年账务处理如下： （1）实际发生合同成本。 借：合同履约成本 1,540,000 贷：原材料、应付职工薪酬等 1,540,000 （2）确认计量当年的收入并结转成本。 履约进度 = 1,540,000 ÷ （1,540,000+3,960,000） = 28% 合同收入 = 5,800,000 × 28% = 1,624,000（元） 借：合同结算——收入结转 1,624,000 贷：主营业务收入 1,624,000 借：主营业务成本 1,540,000 贷：合同履约成本 1,540,000 （3）结算合同价款。 借：应收账款 1,740,000 贷：合同结算——价款结算 1,740,000 （4）实际收到合同价款。 借：银行存款 1,700,000 贷：应收账款 1,700,000 2018年12月31日，“合同结算”科目的余额为贷方11.6万元（174 - 162.4），表明甲公司已经与客户结算但尚未履行履约义务的金额为11.6万元，由于甲公司预计该部分履约义务将在2×19年内完成，因此，应在资产负债表中作为合同负债列示。 2．2×19年的账务处理如下： （1）实际发生合同成本。 借：合同履约成本 1,460,000 贷：原材料、应付职工薪酬等 1,460,000 （2）确认计量当年的收入并结转成本，同时，确认合同预计损失。 履约进度 = 3,000,000 ÷ （3,000,000 + 3,000,000） = 50% 合同收入 = 5,800,000 × 50% - 1,624,000 = 1,276,000（元） 借：合同结算——收入结转 1,276,000 贷：主营业务收入 1,276,000 借：主营业务成本 1,460,000 贷：合同履约成本 1,460,000 借：主营业务成本 100,000 贷：预计负债 100,000 合同预计损失 = （3,000,000 + 3,000,000 - 5,800,000） × （1 - 50%） = 100,000（元） 在2×19年底，由于该合同预计总成本（600万元）大于合同总收入（580万元），预计发生损失总额为20万元，由于其中20万元 × 50% = 10万元已经反映在损益中，因此应将剩余的、为完成工程将发生的预计损失10万元确认为当期损失。根据《企业会计准则第13号——或有事项》的相关规定，待执行合同变成亏损合同的，该亏损合同产生的义务满足相关条件的，则应当对亏损合同确认预计负债。因此，为完成工程将发生的预计损失10万元应当确认为预计负债。 （3）结算合同价款。 借：应收账款 1,960,000 贷：合同结算——价款结算 1,960,000 （4）实际收到合同价款。 借：银行存款 1,900,000 贷：应收账款 1,900,000 2×19年12月31日，“合同结算”科目的余额为贷方80万元（11.6 + 196 - 127.6），表明甲公司已经与客户结算但尚未履行履约义务的金额为80万元，由于甲公司预计该部分履约义务将在2×20年内完成，因此，应在资产负债表中作为合同负债列示。 3．2×20年的账务处理如下： （1）实际发生的合同成本。 借：合同履约成本 1,880,000 贷：原材料、应付职工薪酬等 1,880,000 （2）确认计量当年的合同收入并结转成本，同时调整合同预计损失。 履约进度 = 4,880,000 ÷ （4,880,000 + 1,220,000） = 80% 合同收入 = 5,800,000 × 80% - 1,624,000 - 1,276,000 = 1,740,000（元） 合同预计损失 = （4,880,000 + 1,220,000 - 5,800,000） × （1 - 80%） - 100,000 = -40,000（元） 借：合同结算——收入结转 1740,000 贷：主营业务收入 1740,000 借：主营业务成本 1,880,000 贷：合同履约成本 1,880,000 借：预计负债 40,000 贷：主营业务成本 40,000 在2×20年底，由于该合同预计总成本（610万元）大于合同总收入（580万元），预计发生损失总额为30万元，由于其中30万元 × 80% = 24万元已经反映在损益中，因此预计负债的余额为30万元 - 24万元 = 6万元，反映剩余的、为完成工程将发生的预计损失，因此，本期应转回合同预计损失4万元。 （3）结算合同价款。 借：应收账款 1,800,000 贷：合同结算——价款结算 1,800,000 （4）实际收到合同价款。 借：银行存款 1,900,000 贷：应收账款 1,900,000 2×20年12月31日，“合同结算”科目的余额为贷方86万元（80 + 180 - 174），表明甲公司已经与客户结算但尚未履行履约义务的金额为86万元，由于该部分履约义务将在2×21年6月底前完成，因此，应在资产负债表中作为合同负债列示。 4．2×21年1-6月的账务处理如下： （1）实际发生合同成本。 借：合同履约成本 1,220,000 贷：原材料、应付职工薪酬等 1,220,000 （2）确认计量当期的合同收入并结转成本及已计提的合同损失。 2×21年1-6月确认的合同收入 = 合同总金额 - 截至目前累计已确认的收入 = 5,800,000 - 1,624,000 - 1,276,000 - 1,740,000 = 1,160,000（元） 借：合同结算——收入结转 1,160,000 贷：主营业务收入 1,160,000 借：主营业务成 1,220,000 贷：合同履约成本 1,220,000 借：预计负债 60,000 贷：主营业务成本 60,000 2×21年6月30日，“合同结算”科目的余额为借方30（86 - 116）万元，是工程质保金，需等到客户于2×22年底保质期结束且未发生重大质量问题后方能收款，应当资产负债表中作为合同资产列示。 5．2×22年的账务处理： （1）保质期结束且未发生重大质量问题。 借：应收账款 300,000 贷：合同结算 300,000 （2）实际收到合同价款。 借：银行存款 300,000 贷：应收账款 300,000 分析依据：《企业会计准则第14号——收入》第二十六条、第二十九条、《企业会计准则第13号——或有负债》第八条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第75—80页、《企业会计准则讲解（2010）》第209页等相关内容。 =====合同负债（涉及不同增值税率的储值卡）（2018-12-11）===== 【例】甲公司经营一家连锁超市，以主要责任人的身份销售商品给客户。甲公司销售的商品适用不同的增值税税率，如零食等适用税率为16%，粮食等适用税率为10%等。2×18年，甲公司向客户销售了5000张不可退的储值卡，每张卡的面值为200元，总额为1000000元。客户可在甲公司经营的任意一家门店使用该等储值卡进行消费。根据历史经验，甲公司预期客户购买的储值卡金额将全部被消费。甲公司为增值税一般纳税人，在客户使用该等储值卡消费时发生增值税纳税义务。 本例中，甲公司经营一家连锁超市，销售适用不同税率的各种商品，并收取商品价款及相应的增值税。因此甲公司销售储值卡收取的款项1000000元中，仅商品价款部分代表甲公司已收客户对价而应向客户转让商品的义务，应当确认合同负债，其中增值税部分，因不符合合同负债的定义，不应确认为合同负债。 甲公司应根据历史经验（例如公司以往年度类似业务的综合税率等）估计客户使用该类储值卡购买不同税率商品的情况，将估计的储值卡款项中的增值税部分确认为应交税费——待转销项税额，将剩余的商品价款部分确认为合同负债。实际消费情况与预计不同时，根据实际情况进行调整；后续每个资产负债表日根据最新信息对合同负债和应交税费的金额进行重新估计。 分析依据：《企业会计准则第14号——收入》第四十一条、《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》第八条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第112页等相关内容。 =====合同负债（电商平台预售购物卡）（2018-12-11）===== 【例】甲公司经营一家电商平台，平台商家自行负责商品的采购、定价、发货以及售后服务，甲公司仅提供平台供商家与消费者进行交易并负责协助商家和消费者结算货款，甲公司按照货款的5%向商家收取佣金，并判断自己在商品买卖交易中是代理人。2X18年，甲公司向平台的消费者销售了1000张不可退的电子购物卡，每张卡的面值为200元，总额200000元。假设不考虑相关税费的影响。 本例中，考虑到甲公司在商品买卖交易中为代理人，仅为商家和消费者提供平台及结算服务，并收取佣金，因此，甲公司销售电子购物卡收取的款项200000元中，仅佣金部分10000元（200000*5%，不考虑相关税费）代表甲公司已收客户（商家）对价而应在未来消费者消费时作为代理人向商家提供代理服务的义务，应当确认合同负债。对于其余部分（即190,000元），为甲公司代商家收取的款项，作为其他应付款，待未来消费者消费时支付给相应的商家。 分析依据：《企业会计准则第14号——收入》第三十四条、第四十一条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第92页、第112页等相关内容。 =====保荐服务的收入确认（2020-7-17）===== 【例】甲公司与乙公司签订合同，在乙公司申请首次公开发行股票时，提供包括依法对乙公司申请文件、证券发行募集文件进行核查，出具保荐意见等保荐服务。乙公司在签订合同后支付10%保荐费，在首次公开发行股票申请被受理后再支付50%保荐费，其余40%保荐费在首次公开发行股票完成后支付，已支付的费用无需返还。如果因乙公司或其他方原因终止合同时（如乙公司首次公开发行股票申请未被受理），甲公司无权收取剩余款项，但可就其发生的差旅费等直接费用获取补偿。根据相关监管要求，保荐人应当结合尽职调查过程中获得的信息对发行人进行审慎核查，对其提供的资料和披露的内容进行独立判断，保荐人的工作底稿应当独立保存至少10年，如果乙公司更换保荐机构，新的保荐机构需要重新执行原保荐机构已完成的保荐工作，并且乙公司需要重新履行申报程序。假定该合同不涵盖承销服务及上市后的持续督导等其他服务。 本例中，除非甲公司完成乙公司上市前的全部保荐服务，乙公司不能从甲公司提供的各项服务本身获益，或将其与其他易于获得的资源一起使用并受益，即该保荐服务中的各项服务本身是不能够明确区分的。同时,该合同所约定的各项服务具有高度关联性，即合同中承诺的各项服务在合同层面是不可单独区分的。因此，甲公司提供的保荐服务属于单项履约义务。 本例中,（1）如果乙公司在首次发行股票申请过程中更换保荐机构，新的保荐公司需要重新执行原保荐机构已完成的保荐工作，乙公司在甲公司履约的同时并未取得并消耗甲公司提供服务所带来的经济利益；（2）甲公司按照相关监管要求独立进行核查并出具保荐意见，工作底稿归甲公司所有且应当独立保存至少10年，乙公司不能控制甲公司正在履行的保荐服务；（3）虽然甲公司是针对乙公司的具体情况提供保荐服务，该服务具有不可替代用途，但是，该合同约定首付款仅10%，后续进度款直到首发申请被受理及首发完成才支付，并且由于乙公司或其他方原因终止合同时，甲公司无权收取剩余款项，仅可就发生的差旅费等直接费用获取补偿，因此，上述情况表明甲公司并不能在整个合同期间内任一时点就累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项。综合上述情况，甲公司提供的保荐服务不满足在某一时段内履行履约义务的条件，属于在某一时点履行的履约义务。 分析依据：企业会计准则第14号——收入》第四条、第十条，第十一条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第26-30页、第33—40页等相关内容。 =====药品实验服务的收入确认（2020-7-17）===== 【例】甲公司与乙公司签订合同，为其进行某新药的药理药效实验。合同约定，甲公司按照乙公司预先确定的实验测试的材料、方式和次数进行实验并记录实验结果，且需向乙公司实时汇报和提交实验过程中所获取的数据资料，实验完成后应向乙公司提交一份药理药效实验报告，用于乙公司后续的临床医药实验。假定该合同仅包含一项履约义务。该项实验工作的流程和所使用的技术相对标准化，如果甲公司中途被更换，乙公司聘请另一家实验类企业（以下简称“新聘企业”）可以在甲公司已完成的工作基础上继续进行药理药效实验并提交实验报告，新聘企业在继续履行剩余履约义务时将不会享有甲公司目前已控制的、且在将剩余履约义务转移给该企业后仍然控制的任何资产的利益。 本例中，甲公司在判断其他企业是否实质上无需重新执行甲公司累计至今已经完成的工作时，应当基于下列两个前提：一是不考虑可能会使甲公司无法将剩余履约义务转移给其他企业的合同限制或实际可行性限制；二是假设新聘企业将不享有甲公司目前已控制的、且在将剩余履约义务转移给该新聘企业后仍然控制的任何资产的利益。由于甲公司实验过程中的资料和数据已实时提交给乙公司，且如果在甲公司履约的过程中更换其他企业继续进行药理药效实验，其他企业可以在甲公司已完成的工作基础上继续进行药理药效实验并提交实验报告，实质上无需重复执行甲公司累计已经完成的工作，因此，乙公司在甲公司履约的同时即取得并消耗了甲公司履约所带来的经济利益，甲公司提供的实验服务属于在某一时段内履行的履约义务。 分析依据：《企业会计准则第14号——收入》第十一条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第33—34页等相关内容。 =====定制软件开发服务的收入确认（2020-7-17）===== 【例】甲公司与乙公司签订合同，为其开发一套定制化软件系统。合同约定，为确保信息安全以及软件开发完成后能够迅速与乙公司系统对接，甲公司需在乙公司办公现场通过乙公司的内部模拟系统进行软件开发，开发过程中所形成的全部电脑程序、代码等应存储于乙公司的内部模拟系统中，开发人员不得将程序代码等转存至其他电脑中，开发过程中形成的程序、文档等所有权和知识产权归乙公司所有。如果甲公司被中途更换，其他供应商无法利用甲公司已完成工作，而需要重新执行软件定制工作。乙公司对甲公司开发过程中形成的代码和程序没有合理用途，乙公司并不能够利用开发过程中形成的程序、文档，并从中获取经济利益。乙公司将组织里程碑验收和终验，并按照合同约定分阶段付款，其中预付款比例为合同价款的5%，里程碑验收时付款比例为合同价款的65%，终验阶段付款比例为合同价款的30%。如果乙公司违约，需支付合同价款10%的违约金。 本例中，（1）如果甲公司被中途更换，新供应商需要重新执行软件定制工作，所以乙公司在甲公司履约的同时并未取得并消耗甲公司软件开发过程中所带来的经济利益；（2）甲公司虽然在乙公司的办公场地的模拟系统中开发软件产品，乙公司也拥有软件开发过程中形成的所有程序、文档等所有权和知识产权，可以主导其使用，但上述安排主要是基于信息安全的考虑，乙公司并不能够合理利用开发过程中形成的程序、文档，并从中获得几乎全部的经济利益，所以乙公司不能够控制甲公司履约过程中在建的商品；（3）甲公司履约过程中产出的商品为定制软件，具有不可替代用途，但是，乙公司按照合同约定分阶段付款，预付款仅5%，后续进度款仅在相关里程碑达到及终验时才支付，且如果乙公司违约，仅需支付合同价款10%的违约金，表明甲公司并不能在整个合同期内任一时点就累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项。因此，该定制软件开发业务不满足属于在某一时段内履行履约义务的条件，属于在某一时点履行的履约义务。 分析依据：《企业会计准则第14号——收入》第四条、第十一条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第12页、33—40页等相关内容。 =====基于客户销售额的可变对价（2020-12-11）===== 【例】甲公司与乙公司签订合同，为其提供电力能源节约设备。甲公司向乙公司仅提供设备购置安装，不参与乙公司电力能源供应的运营和管理，不提供其他服务，但是需要根据法定要求提供质量保证，该合同仅包含一项履约义务。在设备安装完成投入运营后，乙公司向甲公司支付固定价款，总金额为5000万元（等于甲公司对于设备生产安装的实际成本），5000万元固定价款付清后，设备所有权移交给乙公司。在设备投入运营后的4年内，乙公司于每年结束后，按电力能源实际节约费用的20%支付给甲公司。假定不考虑其他因素。 本例中，该合同的对价金额由两部分组成，即5000万元的固定价格以及在4年内按乙公司电力能源实际节约费用的20%计算的可变对价。对于固定价格，甲公司应当将5000万元直接计入交易价格。对于可变对价，甲公司应当按照期望值或最可能发生金额确定该可变对价的最佳估计数，计入交易价格的可变对价金额还应该满足准则规定的限制条件（即包含可变对价的交易价格，应当不超过在相关不确定性消除时，累计已确认的收入极可能不会发生重大转回的金额）。为此，甲公司需要根据电力能源节约设备相关合同约定、项目可行性报告、乙公司的供电运营与管理历史情况、建设项目的最佳供电能力等因素，综合分析评估项目在合同约定的未来4年内预计电力能源节约成本，据此确定可变对价的最佳估计数，同时，计入交易价格的可变对价金额还应该满足准则规定的限制条件，并在不确定性消除之前的每一资产负债表日重新评估该可变对价的金额。 分析依据：《企业会计准则第14号——收入》第十四条至第十六条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第53—60页等相关内容。 =====合同变更与可变对价的判断（2020-12-11）===== 【例1】甲公司与客户乙公司签订合同，在一年内以固定单价100元向乙公司交付120件标准配件，无折扣、折让等金额可变条款，且根据甲公司已公开宣布的政策、特定声明或者以往的习惯做法等相关事实和情况表明，甲公司不会提供价格折让等可能导致对价金额可变的安排。甲公司向乙公司交付60件配件后，市场新出现一款竞争产品，单价为每件65元。为了维系客户关系，甲公司与乙公司达成协议，将剩余60件配件的价格降为每件60元，已转让的60件配件与未转让的60件配件可明确区分。假定不考虑亏损合同等其他因素。 本例中，由于合同无折扣、折让等金额可变条款，且根据甲公司已公开宣布的政策、特定声明或者以往的习惯做法等相关事实和情况表明，甲公司不会提供价格折让等可能导致对价金额可变的安排，该价格折让是市场条件的变化引发，这种变化是甲公司在合同开始日根据其所获得的相关信息无法合理预期的，由此导致的合同各方达成协议批准对原合同价格做出的变更，不属于可变对价，应作为合同变更进行会计处理。该合同变更未增加可明确区分的商品，甲公司已转让的商品（已转让的60件配件）与未转让的商品（未转让的60件配件）之间可明确区分，因此，该合同变更应作为原合同终止及新合同订立进行会计处理，甲公司向乙公司交付剩余60件配件时，确认收入3600元（60 × 60）。本案例不涉及亏损合同的相关会计处理分析。 分析依据：《企业会计准则第14号——收入》第八条、第十四条至第十六条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第19—24页、第53—54页、第68—72页等相关内容。 【例2】2X20年1月1日，甲公司与客户乙公司签订合同，在一年内以固定单价100元向乙公司交付120件标准配件。甲公司以往的习惯做法表明，在该商品出现瑕疵时，将根据商品的具体瑕疵情况给予客户价格折让，企业综合考虑相关因素后认为会向客户提供一定的价格折让。合同开始日，甲公司估计将提供300元价格折让。2X20年1月30日，甲公司向乙公司交付60件配件，假定乙公司已取得60件配 件的控制权，甲公司确认收入5850元（100×60-300×60/120）。2X20年1月31日，乙公司发现配件存在质量瑕疵，需要返工，甲公司返工处理后，乙公司对返工后的配件表示满意。甲公司对存在质量瑕疵配件提供的返工服务是为了保证销售的配件符合既定标准，属于保证类质量保证，不构成单项履约义务，甲公司已根据《企业会计准则第13号——或有事项》的规定对相关的质保义务进行了会计处理。2X20年1月31日，为了维系客户关系，甲公司按以往的习惯做法主动提出对合同中120件配件给予每件3元的价格折让，共计360元，该折让符合甲公司以往的习惯做法。甲公司与乙公司达成协议，通过调整剩余60件配件价格的形式提供价格折让，即将待交付的60件配件的单价调整为94元。 本例中，对于配件存在的质量瑕疵，甲公司已进行返工处理，且乙公司对返工后的配件表示满意，甲公司的质保义务已经履行。为维系客户关系，甲公司提供了质保之外的价格折让，并且在合同开始日，根据甲公司以往的习惯，可以预期如果商品不符合合同约定的质量标准，甲公司将给予乙公司一定的价格折让，而后续实际给予的折扣与初始预计的折扣差异属于相关不确定性消除而发生的可变对价的变化，而非合同变更导致的，应作为合同可变对价的后续变动进行会计处理。由于并无证据表明甲公司给予的价格折让与某部分履约义务相关，因此甲公司给予的价格折让与整个合同相关，应当分摊至合同中的各项履约义务，其中，已交付的60件配件的履约义务已经完成，其控制权已经转移，因此，甲 公司在交易价格发生变动的当期，将价格折让增加额60元（360-300）分摊至已交付的60件配件，冲减当期收入30元（60×60/120）。甲公司在乙公司取得剩余60件配件控制权时，相应确认收入。 分析依据：《企业会计准则第14号——收入》第八条、第十四条至第十六条、第二十三条、第二十四条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第19—24页、第53—54页、第68—72页、第85—87页等相关内容。 【例3】甲公司与客户乙公司签订合同，为其提供广告投放服务，广告投放时间为2X20年1月1日至6月30日，投放渠道为一个灯箱，合同金额为60万元。合同中无折扣、折让等金额可变条款，也未约定投放效果标准，且根据甲公司已公开宣布的政策、特定声明或者以往的习惯做法等相关事实和情况表明，甲公司不会提供价格折让等安排。双方约定，2X20年1月至6月乙公司于每月月底支付10万元。广告投放内容由乙公司决定，对于甲公司而言，该广告投放为一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分的商品。广告投放以后，由于出现外部突发原因，周边人流量骤减，乙公司对广告投放效果不满意。2X20年3月31日，甲公司与乙公司达成了广告投放服务补充协议，且双方已批准执行，假定分以下三种情形： 情形一：对后续广告服务打五折处理，即2X20年4月至6月客户于每月月底支付5万元。 情形二：增加广告投放时间，即合同期限延长至2X20年8月31日，但合同总价60万元不变，客户于4月至8月每月月底支付6万元。 情形三：增加广告投放媒体，即从2X20年4月1日起到2X20年6月30日，甲公司为乙公司提供两个灯箱来投放广告，在新增的灯箱上提供的广告服务本身是可明确区分的，合同总价60万元和付款情况不变。 假设甲公司为提供广告服务而占用的灯箱不构成租赁，不考虑其他因素和相关税费。本案例不涉及亏损合同的相关会计处理分析。 本例中，由于甲公司与乙公司签订合同时并没有约定可变对价，且甲公司已公开宣布的政策、特定声明或者以往的习惯做法等相关事实和情况表明，甲公司不会提供折扣或折让等安排，甲乙公司的合同中不存在可变对价，对于2X20年3月31日的补充协议，三种情形均应当作为合同变更进行会计处理。 对于情形一，甲乙双方批准对合同价格作出变更，合同变更并没有增加可明确区分的商品及合同价款，且合同变更日已提供的广告服务与未提供的广告服务之间可明确区分，所以甲公司应当将合同变更作为原合同终止及新合同订立进行会计处理。新合同的服务时间为2X20年4月1日至2X20年6月30日，交易价格为15万元（原合同交易价格中未确认为收入的部分30万元与合同变更中客户已承诺的对价金额-15万元之和）。 对于情形二，甲乙双方批准对合同范围作出变更，合同变更增加的广告投放时间本身可明确区分，甲公司承诺的增加的服务时间与原服务时间并未形成组合产出、不存在重大修改和定制、高度关联等情况，因此，合同变更增加了可明确区分的广告投放服务时间，没有新增合同价款，所以甲公司应当将合同变更作为原合同终止及新合同订立进行会计处理。新合同的服务时间为2X20年4月1日至2X20年8月31日，交易价格为30万元（原合同交易价格中未确认为收入的部分30万元与合同变更中客户已承诺的对价金额0元之和）。 对于情形三，甲乙双方批准对合同范围作出变更，合同变更增加了广告投放服务的范围，在新增的灯箱上提供的广告服务本身是可明确区分的，因此合同变更增加了可明确区分的广告投放服务，但是没有新增合同价款，甲公司应当将合同变更作为原合同终止及新合同订立进行会计处理。新合同（两个灯箱）的服务时间为2X20年4月1日至2X20年6月30日，交易价格为30万元（原合同交易价格中未确认为收入的部分30万元与合同变更中客户已承诺的对价金额0元之和）。 分析依据：《企业会计准则第14号——收入》第八条、第十条、第十五条、第十六条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第19—24页、第26—33页、第53—60页等相关内容。 =====主要责任人和代理人的判断（2020-12-11）===== 【例1】甲公司是一家经营高端品牌的百货公司，采用与品牌服装供应商合作的经营模式。某高端品牌供应商乙公司在甲公司指定区域设立专柜（或专卖店）提供约定品牌商品，并委派营业员销售商品，假定本案例不包含租赁。乙公司负责专柜内的商品保管、出售、调配或下架，承担丢失和毁损风险，拥有未售商品的所有权。乙公司负责实际定价销售，甲公司负责对百货公司内销售的商品统一收款，开具发票。甲公司将收到客户款项扣除10%后支付给乙公司。 甲公司通过各种促销活动以提高百货公司的总体业绩。促销活动分为甲公司主导的促销活动和乙公司自行打折活动。甲公司主导的相关促销活动费用，有些由甲公司自行承担，有些由甲公司与乙公司共同承担。乙公司自行开展的打折活动需要获得甲公司同意，甲公司会要求其打折的幅度和范围符合甲公司的定位，例如打折幅度不能过大，保证不打折的新品的比例不能过低等。如果需办理退换货的，甲公司可自行决定为客户办理退换货、赔偿等事项，之后可向乙公司追偿。假定客户丙购买商品，向甲公司支付价款1000元，甲公司扣除100元后支付给乙公司900元。假定不考虑其他因素。 本例中，企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。在客户付款购买商品之前，乙公司能够主导商品的使用，例如出售、调配或下架，并从中获得其几乎全部的经济利益，因此拥有对该商品的控制权，是主要责任人，在客户丙取得商品控制权时确认收入1000元。甲公司在商品转移给客户之前，不能自行或者要求乙公司把这些商品用于其他用途，也不能禁止乙公司把商品用于其他用途，因此，甲公司没有获得对该商品的控制权，只是负责协助乙公司进行商品销售，是代理人，在客户丙取得商品控制权时确认收入100元。 另外需要说明的是，本例中对于与控制权相关的三个迹象：一是从客户的角度，甲公司承担退换货和赔偿的主要责任；二是乙公司承担了该商品的存货风险；三是销售商品价格主要是由供应商乙公司确定，但甲公司对于商品的定价权有一定的影响力。与控制权相关的三个迹象的分析，并不能明确区分主要责任人和代理人，这些相关事实和情况的迹象仅为支持对控制权的评估，不能取代控制权的评估，也不能凌驾于控制权评估之上，更不是单独或额外的评估。 综上，企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。在客户付款购买商品之前，乙公司拥有对该商品的控制权，是主要责任人，甲公司没有获得对该商品的控制权，是代理人。 分析依据：《企业会计准则第14号——收入》第四条、三十四条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第12页、87—93页等相关内容。 【例2】甲公司是一家经营高端品牌的百货公司，采用自主选择品牌直营模式。甲公司根据品牌定位，挑选某高端品牌乙公司作为其供应商之一，乙公司提供约定品牌商品，并与其他品牌同类商品统一摆放在甲公司指定位置。甲公司委派营业员销售该品牌商品，并负责专柜内的商品保管、出售、调配或下架，承担丢失和毁损风险，拥有未售商品的所有权。甲公司对百货公司内商品统一定价，统一收款。如果需办理退换货的，甲公司可自行决定为客户办理退换货、赔偿等事项，如属商品质量问题，可向乙公司追偿。假定不考虑其他因素。 本例中，企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。在客户付款购买商品之前，甲公司能够主导商品的使用，例如出售、调配或下架，并从中获得其几乎全部的经济利益，拥有对该商品的控制权，是主要责任人，在客户取得商品控制权时确认收入。 分析依据：《企业会计准则第14号——收入》第四条、三十四条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第12页、87-93页等相关内容。 【例3】甲公司是一家知名服装品牌生产零售商，拥有数百家直营连锁店。小型服装生产商乙公司向甲公司供应服装，乙公司将按照甲公司选定《供货清单》的要求将商品发送到甲公司指定的直营门店。商品收到后，甲公司组织验货，按照《供货清单》核对商品，确保没有短溢、货不对板等情形。甲公司将从乙公司采购的服装与其自产的服装一起管理并负责实际销售，其商标为甲公司商标，对外宣传为联名款。甲乙双方协商确定吊牌价，甲公司在吊牌价7折以上可自行对外销售并制定相应的促销策略，7折以下需得到乙公司的许可。甲乙双方根据销售收入每月五五分成。 如果商品自上架陈列30日仍未售出，甲公司有权将未出售的商品全部退回给乙公司，但在甲公司决定将商品退回前，乙公司不得取回、调换或移送商品。如果需办理退换货的，甲公司可自行决定为客户办理退换货、赔偿等事项，之后可向乙公司追偿。假定不考虑其他因素。 本例中，企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。在客户付款购买商品之前，甲公司能够主导商品的使用，例如出售、调配或下架，并从中获得其几乎全部的经济利益，因此拥有对该商品的控制权，是主要责任人。另外需要说明的是，本例中对于与控制权相关的三个迹象：一是从客户的角度，甲公司承担销售、退换货和赔偿的主要责任；二是在转让商品之前，甲乙公司均承担了该商品的存货风险，转让商品之后，乙公司承担了该商品的存货风险；三是双方协商确定吊牌价，甲乙双方均无权自主决定所交易商品的价格。与控制权相关的三个迹象的分析，并不能明确区分主要责任人和代理人，这些相关事实和情况的迹象仅为支持对控制权的评估，不能取代控制权的评估，也不能凌驾于控制权评估之上，更不是单独或额外的评估。 综上，企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。商品的控制权在转移给客户之前，甲公司拥有对该商品的控制权，是主要责任人。 另外，乙公司将商品发送到甲公司指定的直营门店并经甲公司验收后（假定该时点为商品控制权转移的时点）应该确认销售收入。由于30日未售出的商品或消费者退回的商品，甲公司有权退回给乙公司或向乙公司追偿，乙公司应当按照附有销售退回条款的销售进行会计处理。 分析依据：《企业会计准则第14号——收入》第四条、第三十二、第三十四条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第12页、第81—85页、第87—93页等相关内容。 =====标准化软件产品的收入确认时点（2023-1-3）===== 【例1】A公司是一家软件开发公司，与B公司签订软件授权许可合同，将其自行研发的成熟的标准化软件产品授权给B公司永久使用，并提供为期一年的保证类质量保证，质保期自软件激活之日起算。2×22年1月1日，A公司按合同约定的价格向B公司交付软件产品，包括：（1）软件授权书；（2）软件及安装调试介质（光盘）。当日，B公司清点交付的软件产品，签署了验收签收单。根据合同约定，B公司应于一个月的正常信用期内支付货款，除非软件产品本身存在质量问题，否则B公司无权要求退货。A公司判断B公司具有可靠的偿付能力。B公司取得软件产品后可随时自行安装软件，安装完成后，在系统中输入软件授权书中的授权许可信息即可在线获取A公司系统中自动生成的激活码，录入激活码激活软件之后B公司可永久使用该软件。2×22年1月15日，B公司支付软件采购价款。B公司自2×22年1月1日获取该软件后，由于相关配套硬件设施及其他系统尚未安装完成，因此B公司并未激活该软件，直至2×22年3月1日，相关配套硬件设施及其他系统已安装完成，B公司激活并正式开始使用该软件。假设该合同中仅包含软件授权许可一项履约义务，并属于在某一时点履行的履约义务，不考虑其他因素。 本例中，2×22年1月1日，软件授权许可的相关文档已移交给B公司，B公司有权随时自行安装，可凭软件授权书中的授权许可信息获取A公司系统中自动生成的激活码以激活软件并开始使用，因此激活码的生成及软件的激活并无实质性障碍，B公司已经可以主导该软件产品的使用并从中获得几乎全部的经济利益，同时也负有向A公司支付货款的义务。因此2×22年1月1日，B公司已经取得了该软件产品的控制权，B公司此时尚未生成激活码不影响B公司取得该软件产品的控制权。A公司应当于2×22年1月1日确认软件授权许可收入。 分析依据：《企业会计准则第14号——收入》第四条、第十三条、第三十六条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第12页、第103—104页等相关内容。 【例2】A公司是一家软件开发公司，与B公司签订软件授权许可合同，将其自行研发的成熟的标准化软件产品授权给B公司永久使用，并提供为期一年的保证类质量保证，质保期自软件激活之日起算。2×22年1月1日，A公司按合同约定的价格向B公司交付软件产品，包括：（1）软件授权书；（2）软件及安装调试介质（光盘）。当日，B公司清点交付的软件产品，签署了验收签收单。根据合同约定，除非软件产品本身存在质量问题，否则B公司无权要求退货。B公司考虑到软件产品可能大约三个月后才会投入使用，经与A公司协商，双方在合同中约定B公司可以于三个月内支付货款，并在支付完软件采购价款后B公司才能在线提出申请激活码。A公司判断B公司具有可靠的偿付能力，但三个月时间超出其正常的信用期（一个月），因此A公司在其系统中对出售给B公司的软件授权书进行了备注，B公司需在支付完软件采购价款后，在线提出申请激活码，经A公司相关部门审核批准才能生成并获取激活码。2×22年3月25日，B公司完成软件采购价款的支付，并向A公司申请激活码，A公司审核批准后，当日生成激活码并提供给B公司，B公司录入激活码激活并正式开始使用该软件。假设该合同中仅包含软件授权许可一项履约义务，并属于在某一时点履行的履约义务，不考虑其他因素。 本例中，2×22年1月1日，A公司将软件产品交付给B公司时，A公司并未在系统中对B公司开放自动获取激活码的权限，B公司想要使用软件产品仍需支付完软件采购价款并经过A公司的审核批准，因此B公司并不能主导软件产品的使用并从中获得几乎全部经济利益，此时B公司未取得软件产品的控制权。2×22年3月25日，B公司支付完软件采购价款并经A公司审核批准后获取了激活码，自此才获得了软件产品的控制权。A公司应当于2×22年3月25日确认软件授权许可收入。 分析依据：《企业会计准则第14号——收入》第四条、第十三条、第三十六条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第12页、第103—104页等相关内容。 ====PPP项目合同社会资本方会计处理应用案例==== =====无形资产模式（2021-8-10）===== 【例】甲公司在境内从事各类公路的投资建设和运营业务。2×21年1月，甲公司与当地政府签订PPP项目合同，甲公司作为社会资本方负责当地高速公路的建设、运营和维护。根据PPP项目合同约定，PPP项目合同期间为10年，其中项目建设期为2年、运营期为8年。甲公司有权在运营期内向通行车辆收取高速公路通行费，政府不对未来能够收取的车辆通行费或者通过的车流量提供保证。运营期间，该高速公路需要保持一定的使用状态，假定运营期间对道路的磨损是平均发生的，当路面磨损程度低于特定标准时，甲公司需要对路面进行翻修。甲公司预计其将在2×28年末进行路面翻修的支出为1000万元。运营期满后，甲公司将PPP项目资产无偿移交给政府方。假设甲公司的建造服务和运营服务均构成单项履约义务，均满足在某一时段确认收入的条件，且甲公司从事PPP项目的身份为主要责任人；甲公司对路面翻修不构成单项履约义务。假设该合同满足《企业会计准则解释第14号》（财会〔2021〕1号）的“双特征”和“双控制”条件。 甲公司预计其提供建造和运营服务的成本如下： 单位：万元 <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !!年份 !! 成本 |- | 建造服务（每年） || 2×21年—2×22年|| 4000 |- | 运营服务（每年） || 2×23年—2×30年|| 80 |} </center> 甲公司从事该PPP项目的资金全部来源于银行借款，借款年利率为6.7%。假设市场类似建造服务的合理毛利率为5%；甲公司2×23年和2×24年根据实际车流量收取的通行费用均为1600万元（以后年度略）；合同期间各年的现金流均在年末发生。 假定不考虑其他因素和相关税费。 分析：本例中，甲公司向政府方提供建造高速公路的服务，并获得在合同约定的运营期内运营该高速公路的权利。虽然甲公司在运营期间有权向通行车辆收取高速公路通行费，但是其金额不确定，取决于通行车辆的类型、数量以及通行距离等，因此该权利不构成一项无条件收取现金的权利，应当适用《企业会计准则解释第14号》（财会〔2021〕1号）第一部分相关会计处理第4条的无形资产模式进行会计处理。 甲公司通过向政府方提供建造服务取得高速公路运营权，属于非现金对价安排，甲公司应当按照《企业会计准则第14号——收入》（财会〔2017〕22号）的相关规定，通常按照非现金对价在合同开始日的公允价值确定交易价格，确认建造服务的收入。由于该无形资产的公允价值不能合理估计，甲公司采用成本加成法确定建造服务的单独售价，从而确定交易价格。考虑市场情况、行业平均毛利水平等因素之后，估计建造服务的合理毛利率为5%。甲公司预计其提供建造服务的成本和收入如下： 单位：万元 <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !!年份 !! 成本 !! 收入 |- | 建造服务（每年） || 2×21年— 2×22年|| 4000 || 4200（ = 4000 × （1 + 5%）） |} </center> 甲公司在建造期间每年确认建造服务收入4200万元，同时确认合同资产，在项目资产达到预定可使用状态时，将合同资产结转为无形资产，并按照《企业会计准则第6号——无形资产》（财会〔2006〕3号）的规定进行会计处理。在运营期间，甲公司将收到的通行费确认为运营服务收入。甲公司承担的路面翻修义务，是由于在运营期对高速公路的使用和磨损导致的，不构成单项履约义务，应当按照《企业会计准则第13号——或有事项》（财会〔2006〕3号）的相关规定，按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数确认一项预计负债，并考虑货币时间价值（本例假定折现率为6%）。因为甲公司预计在运营期间对道路的磨损是平均发生的，则在进行道路翻修前的6年运营期间内平均每年的金额 约为167万元（即1000/6，考虑折现影响前），路面翻修义务预计负债按下表计算确定： 单位：万元 <center> {| class="wikitable" |- !年份 !! 当期确认的预计负债 !! 当期确认的利息费用 !! 预计负债余额 |- | || ① || ②=期初③×6% || ③=期初③+①+② |- | 2×23年|| 125<sup>*</sup> || — || 125 |- | 2×24年|| 132 || 8 || 265 |- | 2×25年|| 140 || 16 || 421 |- | 2×26年|| 149 || 25 || 595 |- | 2×27年|| 158 || 36 || 789 |- | 2×28年|| 167 || 44<sup>**</sup> || 1 000 |- | 合计 || 871 || 129 || 示例 |} </center> *125=167/（1+6%）<sup>5，</sup>，以此类推。 **做尾数调整：44 = 1000 - 789 - 167 甲公司在合同期间各年的账务处理如下（单位：万元）： 1.2×21年的账务处理： 确认建造服务收入和成本。 借：合同资产 4200 贷：主营业务收入 4200 借：合同履约成本 4000 贷：原材料、应付职工薪酬等 4000 借：主营业务成本 4000 贷：合同履约成本 4000 注：由于现金流在年末发生，因此第一年没有借款费用资本化的影响。 2.2×22年的账务处理： （1）确认建造服务收入和成本（与2×21年相同）。 （2）确认资本化的借款费用。 借：PPP借款支出 268（=4000×6.7%） 贷：短期借款/长期借款 268 （3）在PPP项目资产达到预定可使用状态时，将合同资产及PPP借款支出结转为无形资产。 借：无形资产 8668（=8400+268） 贷：合同资产 8400 PPP借款支出 268 3.2×23年的账务处理： （1）确认运营服务收入和成本。 借：银行存款 1600 贷：主营业务收入 1600 借：合同履约成本 80 贷：原材料、应付职工薪酬等 80 借：主营业务成本 80 贷：合同履约成本 80 （2）对无形资产进行摊销。 借：主营业务成本 1084（=8668/8） 贷：无形资产——累计摊销 1084 （3）确认路面翻修义务预计负债。 借：主营业务成本 125 贷：预计负债 125 4.2×24年的账务处理： （1）确认运营服务收入和成本（与2×23年相同）。 （2）对无形资产进行摊销（与2×23年相同）。 （3）确认路面翻修义务预计负债。 借：主营业务成本 132 财务费用 8 贷：预计负债 140 5.2×25年及以后账务处理略。 分析依据：《企业会计准则解释第14号》，《企业会计准则第14号——收入》第十二条、第十四条、第十七条、第二十一条、第四十一条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第64—65页、第66—68页、第112—118页等相关内容。 =====金融资产模式（2021-8-10）===== 【例】甲公司在境外某地从事各类公路的投资建设和运营业务。2×21年1月，甲公司与当地政府签订PPP项目合同，甲公司作为社会资本方负责当地高速公路的建设、运营和维护。根据PPP项目合同约定，PPP项目合同期间为10年，其中项目建设期为2年、运营期为8年。根据PPP项目合同约定，合同期间的第8年末（即2×28年末），甲公司需要对路面进行翻修，以使该道路保持一定的使用状态。运营期满后，甲公司将PPP项目资产无偿移交给政府方。甲公司的履约义务包括提供道路建造、运营和路面翻修的服务，假设上述服务均构成单项履约义务，均满足在某一时段确认收入的条件，且甲公司从事PPP项目的身份是主要责任人。假设该合同满足《企业会计准则解释第14号》（财会〔2021〕1号）的“双特征”和“双控制”条件。 按照PPP项目合同约定，政府方需要对甲公司提供的PPP项目资产进行验收，包括满足道路如期完工通车、符合当地环保要求，并在运营期间持续保持道路的使用状态和正常通行等要求。如果未满足验收条件，政府方则有权要求甲公司进行整改，直至验收合格。政府方验收合格后，在运营期间每年末向甲公司支付1600万元。甲公司合理估计其能够达到验收条件。 甲公司采用成本加成法确定各单项履约义务的单独售价，考虑市场情况、行业平均毛利水平等因素之后，估计建造、运营以及路面翻修服务的合理毛利率分别为5%、20%和10%。甲公司预计其提供建造、运营和路面翻修服务的成本和收入如下： 单位：万元 <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !!年份 !! 成本 !! 收入 |- | 建造服务（每年） || 2×21年—2×22年 || 4 000 || 4200（ = 4000 × （1 + 5%）） |- | 运营服务（每年） || 2×23年—2×30年 || 80 || 96（ = 80 × （1 + 20%）） |- | 路面翻修服务 || 2×28年 || 800 || 880（ = 800×（1 + 10%）） |} </center> 假设合同期间各年的现金流均在年末发生，通过插值法（使在合同开始日各项履约义务确认的收入现值等于各期现金流量现值的折现率）计算出该PPP项目的实际利率为6.18%（假设该实际利率体现了合同开始时甲公司与政府方进行单独融资交易所反映的利率）。 假定不考虑其他因素和相关税费。 分析：本例中，根据PPP项目合同约定，在项目运营期间，甲公司每年自政府方取得1600万元的对价，即甲公司在项目运营期间有权收取可确定金额的现金，应当适用《企业会计准则解释第14号》（财会〔2021〕1号）第一部分相关会计处理第5条中的金融资产模式进行会计处理。甲公司在建造期间每年确认建造服务收入4200万元，同时确认合同资产，并在以后年度甲公司拥有收取对价的权利（该权利仅取决于时间流逝的因素）时，将合同资产转为应收款项。 甲公司在运营期间每年确认的运营服务收入为96万元，在2×28年确认的路面翻修服务收入为880万元。 甲公司在合同期间各年的账务处理如下（单位：万元）： 1.2×21年的账务处理： 确认建造服务收入和成本。 借：合同资产 4200 贷：主营业务收入 4200 借：合同履约成本 4000 贷：原材料、应付职工薪酬等 4000 借：主营业务成本 4000 贷：合同履约成本 4000 注：由于现金流在年末发生，因此第一年没有融资成分的影响。 2.2×22年的账务处理： （1）确认建造服务收入和成本（与2×21年相同）。 （2）确认融资成分的影响。 借：合同资产 260（ = 4200 × 6.18%） 贷：财务费用、利息收入等 260 3.2×23年的账务处理： （1）确认运营服务收入和成本。 借：合同资产 96 贷：主营业务收入 96 借：合同履约成本 80 贷：应付职工薪酬等 80 借：主营业务成本 80 贷：合同履约成本 80 （2）确认融资成分的影响。 借：合同资产 535 贷：财务费用、利息收入等 535 注：535 = 〔4200 × （1+6.18%） + 4200〕 × 6.18%。 （3）甲公司在拥有收取对价的权利（该权利仅取决于时间流逝的因素）时，本例为政府方承担向甲公司支付款项的义务时，将合同资产转为应收款项。 借：应收账款 1600 贷：合同资产 1600 （4）从政府方收到款项。 借：银行存款 1600 贷：应收账款 1600 4.2×24年至2×27年比照2×23年的会计分录进行账务处理，此处略。 5.2×28年的账务处理： （1）确认路面翻修服务收入和成本。 借：合同资产 880 贷：主营业务收入 880 借：合同履约成本 800 贷：原材料、应付职工薪酬等 800 借：主营业务成本 800 贷：合同履约成本 800 （2）其余账务处理比照 2×23年的会计分录进行，此处略。 6.2×29年及以后账务处理略。 分析依据：《企业会计准则解释第14号》，《企业会计准则第14号——收入》第十二条、第十四条、第十七条、第二十一条、第四十一条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第60—64页、第66—68页、第112-118页等相关内容。 =====混合模式（2021-8-10）===== 【例】甲公司在境外某地从事各类公路的投资建设和运营业务。2×21年1月，甲公司与当地政府签订PPP项目合同，甲公司作为社会资本方负责当地某段高速公路的建设、运营和维护。根据PPP项目合同约定，PPP项目合同期间为10年，其中项目建设期为2年、运营期为8年。运营期满后，甲公司将PPP项目资产无偿移交给政府方。甲公司的履约义务包括提供道路建造、运营服务，假设上述服务均构成单项 履约义务，均满足在某一时段确认收入的条件，且甲公司从事PPP项目的身份为主要责任人。假设该合同满足《企业会计准则解释第14号》（财会〔2021〕1号）的“双特征”和“双控制”条件。 按照PPP项目合同约定，运营期间甲公司有权向通行车辆收取通行费。由于该条高速公路尚未全线贯通，对车流量可能有一定的不利影响，为保证甲公司的投资回报，政府方向甲公司保证甲公司在运营期间收到的金额不少于5600万元，以及按6%年利率确定的利息金额以补偿甲公司取得收益的货币时间价值。甲公司预计运营期间每年收取的通行费用是1600万元。 甲公司采用成本加成法确定各单项履约义务的单独售价，考虑市场情况、行业平均毛利水平等因素之后，估计建造的合理毛利率为5%。甲公司预计其提供建造和运营服务的成本如下： 单位：万元 <center> {| class="wikitable" |- ! 项目 !!年份 !! 成本 |- | 建造服务（每年） || 2×21年-2×22年 || 4 000 |- | 运营服务（每年） || 2×23年-2×30年 || 80 |} </center> 甲公司从事该PPP项目的资金全部来源于银行借款，借款年利率为6.7%。假设合同期间各年的现金流均在年末发生。 假定不考虑其他因素和相关税费。 分析：本例中，甲公司为政府方提供建造高速公路的服务，其有权收取的对价包括两部分：一是自政府方收取5600万元现金的收款权利；二是在运营期间向通行车辆收取通行费的权利。由于确认的建造收入金额超过有权收取可确定金额的现金，因此应当适用《企业会计准则解释第14号》（财会〔2021〕1号）第一部分相关会计处理第5条中的混合模式进行会计处理。 甲公司建造期间每年确认收入金额为4200万元（4000×（1+5%）），两年合计金额为8400万元，甲公司在确认建造收入的同时确认合同资产，其中未来将分别确认为应收款项和无形资产的部分分摊如下： 单位：万元 <center> {| class="wikitable" |- ! rowspan="2"|年份 !! rowspan="2"|履约义务 !! rowspan="2"|收入 !! colspan="2"|合同资产分摊 |- ! 应收款项 !! 无形资产 |- | 2×21年 || 建造服务 || 4200 || 2800 || 1400 |- | 2×22年 || 建造服务 || 4200 || 2800 || 1400 |- | 合计 || || 8400 || 5600 || 2800 |- | 分摊比例 || || || 67% || 33% |} </center> 甲公司提供建造服务取得对价中对应应收款项的部分包含重大融资成分，应当考虑货币时间价值的影响，在建造期间应确认的利息收入为168万元（2800×6%）。因此，在建造期结束时，甲公司未来应确认为应收款项的合同资产金额为5768万元（5600+168）。 运营期间甲公司收到的通行费需要在应收款项和无形资产之间进行分摊，其中分摊至应收款项的部分，视为应收款项的收回；分摊至无形资产的部分，确认为运营服务收入。 分摊计算如下： 单位：万元 <center> {| class="wikitable" |- | 运营期初合同资产余额 || 5768 |- | 实际利率 || 6% |- | 运营期年数 || 8 |- | 每年分摊至应收款项的部分 || 929<sup>*</sup> |- | 每年分摊至无形资产的部分 || 671（ = 1600 - 929） |} </center> *注：通过年金方法计算，929 = 5768 / （P/A，6%，8）。 甲公司在合同期间各年的账务处理如下（单位：万元）： 1.2×21年的账务处理： 确认建造服务收入和成本。 借：合同资产 4200 贷：主营业务收入 4200 借：合同履约成本 4000 贷：原材料、应付职工薪酬等 4000 借：主营业务成本 4000 贷：合同履约成本 4000 2.2×22年的账务处理： （1）确认建造服务收入和成本（与2×21年相同）。 （2）确认融资成分的影响。 借：合同资产 168（=2800×6%） 贷：财务费用、利息收入等 168 （3）确认资本化的借款费用。 借：PPP借款支出 88（=4000×6.7%×33%） 贷：短期借款/长期借款 88 注：2×22年的其余借款费用 180万元（=4000×6.7%×67%） 按照《企业会计准则第17号——借款费用》的相关规定计入财务费用。 （4）在PPP项目资产达到预定可使用状态时，将合同资产及PPP借款支出结转为无形资产。 借：无形资产 2888 贷：合同资产 2800 PPP借款支出 88 建造期结束后，“合同资产”科目的余额为5768万元（4200 × 2 + 168 - 2800）。该部分合同资产属于在未来收取可确定金额的部分（即5600万元），并按照实际利率法确认融资成分的影响，在甲公司拥有收取对价的权利（该权利仅取决于时间流逝的因素）时确认为应收款项；“无形资产”科目余额为2888万元，该部分无形资产在运营期间按照直线法进行摊销。 3.2×23年的账务处理： （1）当甲公司拥有收取对价的权利（该权利仅取决于时间流逝的因素）时，将取得无条件收款权的对价转为应收款项。当甲公司收到款项时，确认应收款项的收回。 借：应收账款 929 贷：合同资产 929 借：银行存款 929 贷：应收账款 929 （2）确认融资成分的影响。 借：合同资产 346（=5768×6%） 贷：财务费用、利息收入等 346 （3）确认运营服务收入和成本。 借：银行存款 671 贷：主营业务收入 671 借：合同履约成本 80 贷：原材料、应付职工薪酬等 80 借：主营业务成本 80 贷：合同履约成本 80 （4）对无形资产进行摊销。 借：主营业务成本 361（ = 2888 / 8） 贷：无形资产——累计摊销 361 4.2×24年及以后账务处理略。 分析依据：《企业会计准则解释第14号》，《企业会计准则第14号——收入》第十二条、第十四条、第十七条、第二十一条、第四十一条等相关规定；《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南2018》第60—64页、第66—68页、第112—118页等相关内容。 ====新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理应用案例==== =====新租赁准则下租金减让（2021-6-10）===== 【例】2019年1月1日，承租人甲公司与出租人乙公司就100平米写字楼签订了3年期的租赁合同，未发生初始直接费用，每季度租金为30000元，于每季度末支付，无延期或终止租赁选择权。甲公司租入该写字楼作为管理部门办公场所，采用年限平均法计提使用权资产折旧。甲公司无法确定租赁内含利率，在租赁期开始时，甲公司的增量借款利率为8%（年利率）。甲公司按季度计算利息和计提折旧。乙公司将该商铺租赁分类为经营租赁，按季度计算利息和确认租赁收入。乙公司不以从事租赁业务为主。2020年3月31日，受新冠肺炎疫情影响，甲公司与乙公司达成租金减让补充协议，假定分以下五种情形： 情形一：免除甲公司2020年第二季度的租金，其他合同条款不变； 情形二：将甲公司2020年第二季度的租金递延至第三季度末支付，其他合同条款不变； 情形三：将甲公司2020年第二季度租金减少50%，2021年第一季度至租赁期届满每季度租金增加10%，于每季度末支付，其他合同条款不变。 情形四：免除甲公司2020年第二季度的租金，租赁期延长一个季度至2022年3月31日，延长租赁季度的租金为30000元，于季度末支付。 情形五：将甲公司剩余租赁期内每季度租金减少10%，其他合同条款不变。 假设不考虑其他因素和相关税费。 分析：上述情形一至情形四的补充协议达成的租金减让属于《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》（财会〔2020〕10号）的适用范围，假定甲公司和乙公司均选择采用简化方法进行会计处理。情形五的租金减让期间为2020年第二季度至2021年第四季度，其减让不仅针对2021年6月30日之前的应付租金，也包括对2021年6月30日之后的应付租赁付款额的减让，因此不符合《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》（财会〔2020〕10号）的适用条件，应当按照租赁变更的有关规定进行会计处理。2021年5月26日，财政部印发《关于调整〈新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定〉适用范围的通知》（财会〔2021〕9号）后，情形五符合简化方法的适用条件，假定甲公司和乙公司对类 似租赁合同均选择采用简化方法进行会计处理，则其也应当对该减让采用简化方法，并按照《关于调整〈新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定〉适用范围的通知》（财会〔2021〕9号）的要求进行追溯调整。 （一）承租人甲公司的账务处理。 1.2019年1月，确认租赁负债和使用权资产。 使用权资产的入账价值 = 30000 × （P/A,2%,12） = 317259元，未确认融资费用 = 30000 × 12 - 317259=42741元。 借：使用权资产 317259 租赁负债——未确认融资费用 42741 贷：租赁负债——租赁付款额 360000 2.2019年3月，确认租赁负债利息和计提折旧，支付租金。租赁负债按表1所述方法进行后续计量。 表1 <center> {| class="wikitable" |- !日期 !! 租赁负债期初余额 !! 利息 !! 租赁付款额 !! 租赁负债期末余额 |- | || ① || ②=①×2% || ③ || ④=①+②-③ |- | 2019年1月1日 || —— || —— || —— || 317 259 |- | 2019年3月31日 || 317259 || 6345 || 30000 || 293604 |- | 2019年6月30日 || 293604 || 5872 || 30000 || 269476 |- | 2019年9月30日 || 269476 || 5390 || 30000 || 244866 |- | 2019年12月31日 || 244866 || 4897 || 30000 || 219 763 |- | 2020年3月31日 || 219763 || 4395 || 30000 || 194158 |- | 2020年6月30日 || 194158 || 3883 || 30000 || 168041 |- | 2020年9月30日 || 168041 || 3361 || 30000 || 141402 |- | 2020年12月31日 || 141402 || 2828 || 30000 || 114230 |- | 2021年3月31日 || 114230 || 2285 || 30000 || 86515 |- | 2021年6月30日 || 86515 || 1730 || 30000 || 58245 |- | 2021年9月30日 || 58245 || 1165 || 30000 || 29410 |- | 2021年12月31日 || 29410 || 590 || 30000 || —— |- | 合计 || || 42741 || 360000 || |} </center> 使用权资产折旧额 = 317259 / 36 × 3 = 26438元。 借：财务费用 6345 贷：租赁负债——未确认融资费用 6345 借：管理费用 26438 贷：使用权资产累计折旧 26438 借：租赁负债——租赁付款额 30000 贷：银行存款 30000 2019年4月至2020年3月，每季度比照2019年3月的会计分录进行账务处理。 3.情形一： （1）2020年3月31日，按减免的租金金额冲减管理费用，同时相应调整租赁负债。 借：租赁负债——租赁付款额 30000 贷：管理费用 30000 （2）2020年6月，确认租赁负债利息和计提折旧。 借：财务费用 3883 贷：租赁负债——未确认融资费用 3883 借：管理费用 26438 贷：使用权资产累计折旧 26438 （3）2020年9月，确认租赁负债利息和计提折旧，支付租金。 借：财务费用 3361 贷：租赁负债——未确认融资费用 3361 借：管理费用 26438 贷：使用权资产累计折旧 26438 借：租赁负债——租赁付款额 30000 贷：银行存款 30000 2020年10月至租赁期届满，每季度比照2020年9月的会计分录进行账务处理。 4.情形二： （1）2020年6月，确认租赁负债利息和计提折旧。 借：财务费用 3883 贷：租赁负债——未确认融资费用 3883 借：管理费用 26438 贷：使用权资产累计折旧 26438 （2）2020年9月，确认租赁负债利息和计提折旧，支付当期租金和第二季度递延至本季度的租金。 借：财务费用 3361 贷：租赁负债——未确认融资费用 3361 借：管理费用 26438 贷：使用权资产累计折旧 26438 借：租赁负债——租赁付款额 60000 贷：银行存款 60000 （3）2020年12月，确认租赁负债利息和计提折旧，支付租金。 借：财务费用 2828 贷：租赁负债——未确认融资费用 2828 借：管理费用 26438 贷：使用权资产累计折旧 26438 借：租赁负债——租赁付款额 30000 贷：银行存款 30000 2021年1月至租赁期届满，每季度比照2020年12月的会计分录进行账务处理。 5.情形三： 根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，2021年第一季度至租赁期届满增加的租金视为延期支付进行会计处理，2020年第二季度实际减少的租金 = 30000 × 50% - 30000 × 10% × 4 = 3000元。 （1）2020年3月31日，按实际减少的租金金额冲减管理费用，同时相应调整租赁负债。 借：租赁负债——租赁付款额 3000 贷：管理费用 3000 （2）2020年6月，确认租赁负债利息和计提折旧，支付50%的租金。 借：财务费用 3883 贷：租赁负债——未确认融资费用 3883 借：管理费用 26438 贷：使用权资产累计折旧 26438 借：租赁负债——租赁付款额 15000 贷：银行存款 15000 （3）2020年9月，确认租赁负债利息和计提折旧，支付租金。 借：财务费用 3361 贷：租赁负债——未确认融资费用 3361 借：管理费用 26438 贷：使用权资产累计折旧 26438 借：租赁负债——租赁付款额 30000 贷：银行存款 30000 2020年12月，比照2020年9月的会计分录进行账务处理。 （4）2021年3月，确认租赁负债利息和计提折旧，支付当期租金和2020年第二季度递延至本季度支付的租金。 借：财务费用 2285 贷：租赁负债——未确认融资费用 2285 借：管理费用 26438 贷：使用权资产累计折旧 26438 借：租赁负债——租赁付款额 33000 贷：银行存款 33000 2021年4月至租赁期届满，比照2021年3月的会计分录进行账务处理。 6.情形四： 根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，在减免2020年第二季度租金的同时将租赁期延长一个季度且收取等量租金视为延期支付进行会计处理。 （1）2020年6月，确认租赁负债利息和计提折旧。 借：财务费用 3883 贷：租赁负债——未确认融资费用 3883 借：管理费用 26438 贷：使用权资产累计折旧 26438 （2）2020年9月，确认租赁负债利息和计提折旧，支付租金。 借：财务费用 3361 贷：租赁负债——未确认融资费用 3361 借：管理费用 26438 贷：使用权资产累计折旧 26438 借：租赁负债——租赁付款额 30000 贷：银行存款 30000 2020年12月至2021年12月，每季度比照2020年9月的会计分录进行账务处理。 （3）2022年3月，支付租金。 借：租赁负债——租赁付款额 30000 贷：银行存款 30000 7.情形五： 该情形的租金减让期间为2020年第二季度至2021年第四季度，不符合《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》（财会〔2020〕10号）的适用条件，但符合《财政部关于调整〈新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定〉适用范围的通知》（财会〔2021〕9号）调整后的简化方法适用条件，因此，甲公司在2020年3月31日应当按照《企业会计准则第21号——租赁》（财会〔2018〕35号）有关租赁变更的规定进行会计处理；2021年5月在首次执行《财政部关于调整〈新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定〉适用范围的通知》（财会〔2021〕9号）时，由于甲公司对类似租赁合同均选择采用简化方法进行会计处理，应当对该减让也采用简化方法并进行追溯调整。 1.2020年3月31日，假定甲公司无法取得剩余租赁期间的租赁内含利率，租赁变更生效日的增量借款利率仍为8%，变更后租赁付款额的现值 = 27000 × (P/A,2%,7) = 174744元，剩余租赁负债（194158元）与变更后重新计量的租赁负债（174744元）之间的差额为19414元，相应调整使用权资产的账面价值。 借：租赁负债——租赁付款额 21000 贷：使用权资产 19414 租赁负债——未确认融资费用 1586 2.2020年6月，确认租赁负债利息和计提折旧，支付租金。租赁负债按表2所述方法进行后续计量。 表2 <center> {| class="wikitable" |- !日期 !! 租赁负债期初余额 !! 利息 !! 租赁付款额 !! 租赁负债期末余额 |- | || ① || ②=①×2% || ③ || ④=①+②-③ |- | 2020年4月1日 || —— || —— || —— || 174744 |- | 2020年6月30日 || 174744 || 3495 || 27000 || 151239 |- | 2020年9月30日 || 151239 || 3025 || 27000 || 127264 |- | 2020年12月31日 || 127264 || 2545 || 27000 || 102809 |- | 2021年3月31日 || 102809 || 2056 || 27000 || 77865 |- | 2021年6月30日 || 77865 || 1557 || 27000 || 52422 |- | 2021年9月30日 || 52422 || 1048 || 27000 || 26470 |- | 2021年12月31日 || 26470 || 530<sup>*</sup> || 27000 || —— |- | 合计 || || 14256 || 189000 || |} </center> *做尾数调整：530 = 27000 - 26470 使用权资产折旧额=（317259 / 36 × 21 - 19414） / 21 × 3 = 23665元。 借：财务费用 3495 贷：租赁负债——未确认融资费用 3495 借：管理费用 23 665 贷：使用权资产累计折旧 23665 借：租赁负债——租赁付款额 27000 贷：银行存款 27000 2020年7月至2021年3月，每季度比照2020年6月的会计分录进行账务处理。 3.2021年5月首次执行《财政部关于调整〈新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定〉适用范围的通知》（财会〔2021〕9号）时，应当对该租金减让采用简化方法并进行追溯调整（假定不考虑所得税和盈余公积计提）。 （1）转回租赁变更日所做会计处理。 借：使用权资产 19414 租赁负债——未确认融资费用 1586 贷：租赁负债——租赁付款额 21000 （2）补提使用权资产折旧11092元〔（26438 - 23665）×4）〕，并相应调整期初未分配利润8319元和当期管理费用2773元。 借：利润分配——未分配利润 8319 管理费用 2773 贷：使用权资产累计折旧 11092 （3）补提未确认融资费用摊销额 1236元，并相应调整期初未分配利润1007元（3883 + 3361 + 2828 - 3495 - 3025 - 2545）和当期利息费用229元（2285 - 2056）。 借：利润分配——未分配利润 1007 财务费用 229 贷：租赁负债——未确认融资费用1236 （4）就租金减让影响调减租赁负债——租赁付款额21000元，并相应调整期初未分配利润。 借：租赁负债——租赁付款额 21000 贷：利润分配——未分配利润 21000 4.2021年6月，按表1确认租赁负债利息和计提折旧，按实际支付的租金减少租赁负债——租赁付款额。 借：财务费用 1730 贷：租赁负债——未确认融资费用 1730 借：管理费用 26438 贷：使用权资产累计折旧 26438 借：租赁负债——租赁付款额 27000 贷：银行存款 27000 2021年7月至2021年12月，每季度比照2021年6月的会计分录进行账务处理。 （二）出租人乙公司的账务处理。 1.乙公司租赁期间计提折旧等相关会计分录略。 2.2019年1月至2020年3月，每季度确认租赁收入，收取租金。 借：银行存款 30000 贷：租赁收入 30000 3.情形一： （1）2020年6月，将原合同租金确认为租赁收入，同时按减免的租金金额冲减租赁收入。 借：其他应收款 30000 贷：租赁收入 30000 借：租赁收入 30000 贷：其他应收款 30000 实务中，对于当期租金全部豁免的情形，也可不作账务处理。 （2）2020年7月至租赁期届满，每季度确认租赁收入，收取租金。 借：银行存款 30000 贷：租赁收入 30000 4.情形二： （1）2020年6月，确认租赁收入。 借：其他应收款 30000 贷：租赁收入 30000 （2）2020年9月，确认租赁收入，收取当期租金及第二季度递延至本季度的租金。 借：银行存款 60 000 贷：其他应收款 30000 租赁收入 30000 （3）2020年10月至租赁期届满，每季度确认租赁收入，收取租金。 借：银行存款 30000 贷：租赁收入 30000 5.情形三： 根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，2021年第一季度至租赁期届满增加的租金视为延期支付进行会计处理，2020年第二季度实际减少租金 = 30000 × 50% - 30000 × 10% × 4 = 3000元。 （1）2020年6月，将原合同租金确认为租赁收入，同时按实际减少的租金金额冲减租赁收入。 借：银行存款 15000 其他应收款 15000 贷：租赁收入 30000 借：租赁收入 3000 贷：其他应收款 3000 实务中，也可将上述账务处理进行合并。 （2）2020年7月至2020年12月，每季度确认租赁收入，收取租金。 借：银行存款 30000 贷：租赁收入 30000 （3）2021年1月至租赁期届满，每季度确认租赁收入，收取本期租金和2020年第二季度递延至本季度收取的租金。 借：银行存款 33000 贷：租赁收入 30000 其他应收款 3000 6.情形四： 根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，在减免2020年第二季度租金的同时将租赁期延长一个季度且收取等量租金的，视为延期支付进行会计处理。 （1）2020年6月，将原合同租金确认为租赁收入。 借：其他应收款 30000 贷：租赁收入 30000 （2）2020年7月至2021年12月，每季度确认租赁收入，收取租金。 借：银行存款 30000 贷：租赁收入 30000 （3）2022年3月，收取租金。 借：银行存款 30000 贷：其他应收款 30000 7.情形五： 该情形的租金减让期间为2020年第二季度至2021年第四季度，不符合《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》（财会〔2020〕10号）的适用条件，因此，乙公司自变更生效日起将其作为一项新租赁进行会计处理；2021年5月在首次执行《财政部关于调整〈新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定〉适用范围的通知》（财会〔2021〕9号）时，由于该减让符合调整范围后的适用条件，且乙公司对类似租赁合同均选择采用简化方法进行会计处理，应当对该减让也采用简化方法并追溯调整。 1.2020年4月至2021年3月，每季度按减让后的租金确认租赁收入（假定采用直线法），收取租金。 借：银行存款 27000 贷：租赁收入 27000 2.2021年5月首次执行《财政部关于调整〈新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定〉适用范围的通知》（财会〔2021〕9号）时，乙公司应当按照简化方法对该减让进行会计处理并追溯调整。由于该情形下乙公司每季度减让租金金额相同，采用简化方法与按照租赁变更进行会计处理的结果相同，无需进行追溯调整。 3.2021年第二季度至年末，每季度将原合同租金确认为租赁收入，同时按实际减少的租金金额冲减租赁收入。 借：其他应收款 30000 贷：租赁收入 30000 借：银行存款 27000 租赁收入 3000 贷：其他应收款 30000 实务中，也可将上述账务处理进行合并。 =====旧租赁准则下融资租赁租金减让案例（2021-6-10）===== 【例】2019年1月1日，承租人甲公司与出租人乙公司就一台设备签订了3年期的融资租赁合同，未发生初始直接费用，每季度租金为75000元，于每季度末支付，租赁期届满该设备所有权转移至甲公司。甲公司租入该设备用于产品生产，采用年限平均法计提折旧。该设备预计使用年限为8年，已使用3年，期满无残值，2019年1月1日的公允价值为793148元（与乙公司账面价值一致）。甲公司按季度计算利息和计提折旧。乙公司按季度计算利息和确认租赁收入。乙公司租赁内含利率为8%（年利率，甲公司已知）。 受新冠肺炎疫情影响，甲公司与乙公司于2020年3月31日达成租金减让补充协议，假定分以下四种情形： 情形一：免除甲公司2020年第二季度的租金，其他合同条款不变； 情形二：将甲公司2020年第二季度的租金递延至第三季度末支付，其他合同条款不变； 情形三：将甲公司2020年第二季度的租金减少50%，2021年第一季度至租赁期届满每季度租金增加10%，于每季度末支付，其他合同条款不变。 情形四：免除甲公司2020年第二季度的租金，租赁期延长一个季度至2022年3月31日，延长租赁季度的租金为75000元，于季度末支付。 假设不考虑其他因素和相关税费。 分析：上述情形一至情形四的补充协议达成的租金减让属于《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》的适用范围，假定甲公司和乙公司均选择采用简化方法进行会计处理。 （一）承租人甲公司的账务处理。 1.2019年1月，确认融资租入资产。 最低租赁付款额的现值 = 75000 × （P/A,2%,12） = 793148元，等于该设备当日的公允价值，因此，融资租入资产的入账价值为793148元。未确认融资费用 = 75000 × 12 - 793148 = 106852元。 借：固定资产——融资租入固定资产 793148 未确认融资费用 106852 贷：长期应付款——应付融资租赁款 900000 2.2019年3月，确认融资费用和计提折旧，支付租金。 其中，未确认融资费用分摊情况见表1（下同）。 由于租赁期届满该设备所有权转移至甲公司，甲公司按照剩余使用年限计提折旧。 折旧费用 = 793148 / （12 × 5） × 3 = 39657元 借：财务费用 15863 贷：未确认融资费用 15863 借：制造费用——折旧费 39657 贷：累计折旧 39657 借：长期应付款——应付融资租赁款 75000 贷：银行存款 75000 表1 未确认融资费用分摊表 <center> {| class="wikitable" |- !日期 !! 租金 !! 确认的融资费用 !! 应付本金减少额 !! 应付本金余额 |- | ① || ② || ③=期初⑤×2% || ④=②-③ || 期末⑤=期初⑤-④ |- | 2019年1月1日 || —— || —— || —— || 793148 |- | 2019年3月31日 || 75000 || 15863 || 59137 || 734010 |- | 2019年6月30日 || 75000 || 14680 || 60320 || 673691 |- | 2019年9月30日 || 75000 || 13474 || 61526 || 612164 |- | 2019年12月31日 || 75000 || 12243 || 62757 || 549408 |- | 2020年3月31日 || 75000 || 10988 || 64012 || 485396 |- | 2020年6月30日 || 75000 || 9708 || 65292 || 420104 |- | 2020年9月30日 || 75000 || 8402 || 66598 || 353506 |- | 2020年12月31日 || 75000 || 7070 || 67930 || 285576 |- | 2021年3月31日 || 75000 || 5712 || 69288 || 216288 |- | 2021年6月30日 || 75000 || 4326 || 70674 || 145613 |- | 2021年9月30日 || 75000 || 2912 || 72088 || 73526 |- | 2021年12月31日 || 75000 || 1474 || 73526 || —— |- | 合计 || 900000 || 106852 || 793148 || —— |} </center> 2019年4月至2020年3月，每季度比照2019年3月的会计分录进行账务处理。 3.情形一： （1）2020年3月31日，按减免的租金金额冲减制造费用，同时相应调整长期应付款。 借：长期应付款——应付融资租赁款 75000 贷：制造费用 75000 （2）2020年6月，确认融资费用和计提折旧。 借：财务费用 9708 贷：未确认融资费用 9708 借：制造费用——折旧费 39657 贷：累计折旧 39657 （3）2020年9月，确认融资费用和计提折旧，支付租金。 借：财务费用 8402 贷：未确认融资费用 8402 借：制造费用——折旧费 39657 贷：累计折旧 39657 借：长期应付款——应付融资租赁款 75000 贷：银行存款 75000 2020年10月至租赁期届满，每季度比照2020年9月的会计分录进行账务处理。 4.情形二： （1）2020年6月，确认融资费用和计提折旧。 借：财务费用 9708 贷：未确认融资费用 9708 借：制造费用——折旧费 39657 贷：累计折旧 39657 （2）2020年9月，确认融资费用和计提折旧，支付租金和第二季度递延至本季度的租金。 借：财务费用 8402 贷：未确认融资费用 8402 借：制造费用——折旧费 39657 贷：累计折旧 39657 借：长期应付款——应付融资租赁款 150000 贷：银行存款 150000 （3）2020年12月，确认融资费用和计提折旧，支付租金。 借：财务费用 7070 贷：未确认融资费用 7070 借：制造费用——折旧费 39657 贷：累计折旧 39657 借：长期应付款——应付融资租赁款 75000 贷：银行存款 75000 2021年1月至租赁期届满，每季度比照2020年12月的会计分录进行账务处理。 5.情形三： 根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，2021年第一季度至租赁期届满增加的租金视为延期支付进行会计处理，2020年第二季度实际减少的租金 = 75000 × 50% - 75000 × 10% × 4 = 7500元。 （1）2020年3月31日，按实际减少的租金金额冲减制造费用，同时相应调整长期应付款。 借：长期应付款——应付融资租赁款 7500 贷：制造费用 7500 （2）2020年6月，确认融资费用和计提折旧，支付50%的租金。 借：财务费用 9708 贷：未确认融资费用 9708 借：制造费用——折旧费 39657 贷：累计折旧 39657 借：长期应付款——应付融资租赁款 37500 贷：银行存款 37500 （3）2020年9月，确认融资费用和计提折旧，支付租金。 借：财务费用 8402 贷：未确认融资费用 8402 借：制造费用——折旧费 39657 贷：累计折旧 39657 借：长期应付款——应付融资租赁款 75000 贷：银行存款 75000 2020年12月，比照2020年9月的会计分录进行账务处理。 （4）2021年3月，确认融资费用和计提折旧，支付当期租金和2020年第二季度递延至本季度支付的租金。 借：财务费用 5712 贷：未确认融资费用 5712 借：制造费用——折旧费 39657 贷：累计折旧 39657 借：长期应付款——应付融资租赁款 82500 贷：银行存款 82500 2021年4月至租赁期届满，比照2021年3月的会计分录进行账务处理。 6.情形四： 根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，在减免2020年第二季度租金的同时将租赁期延长一个季度且收取等量租金视为延期支付进行会计处理。 （1）2020年6月，确认融资费用和计提折旧。 借：财务费用 9708 贷：未确认融资费用 9708 借：制造费用——折旧费 39657 贷：累计折旧 39657 （2）2020年9月，确认融资费用和计提折旧，支付租金。 借：财务费用 8402 贷：未确认融资费用 8402 借：制造费用——折旧费 39657 贷：累计折旧 39657 借：长期应付款——应付融资租赁款75000 贷：银行存款 75000 2020年12月至2021年12月，每季度比照2020年9月的会计分录进行账务处理。 （3）2022年3月，支付租金。 借：长期应付款——应付融资租赁款 75000 贷：银行存款 75000 （二）出租人乙公司的账务处理。 1.2019年1月，确认应收融资租赁款。 最低租赁收款额的现值=租赁开始日租赁资产的公允价值793148元，未实现融资收益 = 应收融资租赁款入账价值 - 最低租赁收款额的现值 = 75000 × 12 - 793148 = 106852元。 借：长期应收款——应收融资租赁款 900000 贷：融资租赁资产 793148 未实现融资收益 106852 2.2019年3月，确认租赁收入和收取租金。其中，未实现融资收益分配情况见表2（下同）。 借：未实现融资收益 15863 贷：租赁收入 15863 借：银行存款 75000 贷：长期应收款——应收融资租赁款 75000 表2 未实现融资收益分配表 <center> {| class="wikitable" |- !日期 !! 租金 !! 确认的融资收入 !! 租赁投资净额减少额 !! 租赁投资净额余额 |- | ① || ② || ③=期初⑤×2% || ④=②-③ || 期末⑤=期初⑤-④ |- | 2019年1月1日 || —— || —— || —— || 793148 |- | 2019年3月31日 || 75000 || 15863 || 59137 || 734010 |- | 2019年6月30日 || 75000 || 14680 || 60320 || 673691 |- | 2019年9月30日 || 75000 || 13474 || 61526 || 612164 |- | 2019年12月31日 || 75000 || 12243 || 62757 || 549408 |- | 2020年3月31日 || 75000 || 10988 || 64012 || 485396 |- | 2020年6月30日 || 75000 || 9708 || 65292 || 420104 |- | 2020年9月30日 || 75000 || 8402 || 66598 || 353506 |- | 2020年12月31日 || 75000 || 7070 || 67930 || 285576 |- | 2021年3月31日 || 75000 || 5712 || 69288 || 216288 |- | 2021年6月30日 || 75000 || 4326 || 70674 || 145613 |- | 2021年9月30日 || 75000 || 2912 || 72088 || 73526 |- | 2021年12月31日 || 75000 || 1474 || 73526 || —— |- | 合计 || 900000 || 106852 || 793148 || |} </center> 2019年4月至2020年3月，每季度比照2019年3月的会计分录进行账务处理。 3.情形一： （1）2020年3月31日，按减免的租金金额冲减当期已确认的租赁收入，不足冲减的部分计入投资收益，同时相应调整长期应收款。 借：租赁收入 10988 投资收益 64012 贷：长期应收款——应收融资租赁款 75000 （2）2020年6月，将未实现融资收益确认为租赁收入。 借：未实现融资收益 9708 贷：租赁收入 9708 （3）2020年9月，将未实现融资收益确认为租赁收入，收取租金。 借：未实现融资收益 8402 贷：租赁收入 8402 借：银行存款 75000 贷：长期应收款——应收融资租赁款 75000 2020年12月至租赁期届满，每季度比照 2020年9月的会计分录进行账务处理。 4.情形二： （1）2020年6月，将未实现融资收益确认为租赁收入。 借：未实现融资收益 9708 贷：租赁收入 9708 （2）2020年9月，将未实现融资收益确认为租赁收入，收取当期租金和第二季度递延至本季度的租金。 借：未实现融资收益 8402 贷：租赁收入 8402 借：银行存款 150000 贷：长期应收款——应收融资租赁款 150000 （3）2020年12月，将未实现融资收益确认为租赁收入，收取租金。 借：未实现融资收益 7070 贷：租赁收入 7070 借：银行存款 75000 贷：长期应收款——应收融资租赁款 75000 2021年3月至租赁期届满，每季度比照2020年12月的会计分录进行账务处理。 5.情形三： 根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，2021年第一季度至租赁期届满增加的租金视为延期支付进行会计处理，2020年第二季度实际减少的租金 = 75000 × 50% - 75000 × 10% × 4 = 7500元。 （1）2020年3月31日，按实际减少的租金金额冲减当期已确认的租赁收入，同时相应调整长期应收款。 借：租赁收入 7500 贷：长期应收款——应收融资租赁款 7500 （2）2020年6月，将未实现融资收益确认为租赁收入，收取租金、将减少的租金计入当期损益并调整长期应收款。 借：未实现融资收益 9708 贷：租赁收入 9708 借：银行存款 37500 贷：长期应收款——应收融资租赁款 37500 （3）2020年9月，将未实现融资收益确认为租赁收入，收取租金。 借：未实现融资收益 8402 贷：租赁收入 8402 借：银行存款 75000 贷：长期应收款——应收融资租赁款75000 2020年12月，比照2020年9月的会计分录进行账务处理。 （4）2021年3月，将未实现融资收益确认为租赁收入，收取本期租金和2020年第二季度递延至本季度收取的租金。 借：未实现融资收益 5712 贷：租赁收入 5712 借：银行存款 82500 贷：长期应收款——应收融资租赁款82500 2021年4月至租赁期届满，每季度比照2021年3月的会计分录进行账务处理。 6.情形四： 根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，在减免2020年第二季度租金的同时将租赁期延长一个季度且收取等量租金视为延期支付进行会计处理。 （1）2020年6月，将未实现融资收益确认为租赁收入。 借：未实现融资收益 9708 贷：租赁收入 9708 （2）2020年9月，将未实现融资收益确认为租赁收入，收取租金。 借：未实现融资收益 8402 贷：租赁收入 8402 借：银行存款 75000 贷：长期应收款——应收融资租赁款 75000 2020年12月至租赁期届满，每季度比照2020年9月的会计分录进行账务处理。 （3）2022年3月，收取租金。 借：银行存款 75000 贷：长期应收款——应收融资租赁款 75000 =====旧租赁准则下经营租赁租金减让案例（2021-6-10）===== 【例】2019年1月1日，承租人甲公司与出租人乙公司就100平米写字楼签订了3年期的经营租赁合同，每月租金为10000元，于每季度初支付。甲公司租入该写字楼作为管理部门办公场所。甲公司与乙公司按季度进行账务处理。2020年3月31日，受新冠肺炎疫情影响，甲公司与乙公司达成了租金减让补充协议，假定分以下四种情形： 情形一：免除甲公司2020年第二季度的租金，其他合同条款不变； 情形二：将甲公司2020年第二季度的租金递延至第三季度支付，其他合同条款不变； 情形三：将甲公司2020年第二季度每月租金减少50%，2021年1月至租赁期届满每月租金增加10%，其他合同条款不变。 情形四：免除甲公司2020年第二季度的租金，租赁期延长3个月至2022年3月31日，延长租赁期间每月租金为10000元，于2022年初支付。 假设不考虑其他因素和相关税费。 分析：上述情形一至情形四的补充协议达成的租金减让属于《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》的适用范围，假定甲公司和乙公司均选择采用简化方法进行会计处理。 （一）承租人甲公司账务处理。 1.2019年1月至2020年3月，每季度确认租赁费用，支付租金。 借：管理费用 30000 贷：银行存款 30000 2.情形一： （1）2020年第二季度，将原合同租金计入管理费用，同时按减免的租金金额冲减管理费用。 借：管理费用 30000 贷：其他应付款 30000 借：其他应付款 30000 贷：管理费用 30000 实务中，对于当期租金全部豁免的情形，也可不作账务处理。 （2）2020年7月至租赁期届满，每季度确认租赁费用，支付租金。 借：管理费用 30000 贷：银行存款 30000 3.情形二： （1）2020年第二季度，确认租赁费用。 借：管理费用 30000 贷：其他应付款 30000 （2）2020年第三季度，确认租赁费用，支付当期租金及第二季度递延至本季度的租金。 借：管理费用 30000 其他应付款 30000 贷：银行存款 60000 （3）2020年10月至租赁期届满，每季度确认租赁费用，支付租金。 借：管理费用 30000 贷：银行存款 30000 4.情形三： 根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，2021年第一季度至租赁期届满增加的租金视为延期支付进行会计处理，2020年第二季度实际减少的租金 = 10000 × 50% × 3 - 10000 × 10% × 12 = 3000元。 （1）2020年第二季度，将原合同租金计入管理费用，同时按实际减少的租金金额冲减管理费用。 借：管理费用 30000 贷：其他应付款 30000 借：其他应付款 18000 贷：管理费用 3000 银行存款 15000 实务中，也可将上述账务处理进行合并。 （2）2020年7月至2020年12月，每季度确认租赁费用并支付租金。 借：管理费用 30000 贷：银行存款 30000 （3）2021年1月至租赁期届满，每季度确认租赁费用，支付当期租金和2020年第二季度递延至本季度支付的租金。 借：管理费用 30000 其他应付款 3000 贷：银行存款 33000 5.情形四： 根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，在减免2020年第二季度租金的同时将租赁期延长一个季度且收取等量租金视为延期支付进行会计处理。 （1）2020年第二季度，将原合同租金计入管理费用。 借：管理费用 30000 贷：其他应付款 30000 （2）2020年7月至2021年12月，每季度确认租赁费用，支付租金。 借：管理费用 30000 贷：银行存款 30000 （3）2022年第一季度，支付租金。 借：其他应付款 30000 贷：银行存款 30000 （二）出租人乙公司账务处理。 1.乙公司租赁期间计提折旧等相关会计分录略。 2.2019年1月至2020年3月，每季度确认租赁收入，收取租金。 借：银行存款 30000 贷：租赁收入 30000 3.情形一： （1）2020年第二季度，将原合同租金确认为租赁收入，同时按减免的租金金额冲减租赁收入。 借：其他应收款 30000 贷：租赁收入 30000 借：租赁收入 30000 贷：其他应收款 30000 实务中，对于当期租金全部豁免的情形，也可不作账务处理。 （2）2020年7 月至租赁期届满，每季度确认租赁收入，收取租金。 借：银行存款 30000 贷：租赁收入 30000 4.情形二： （1）2020年第二季度，确认租赁收入。 借：其他应收款 30000 贷：租赁收入 30000 （2）2020年第三季度，确认租赁收入，收取本期租金和第二季度递延至本季度的租金。 借：银行存款 60000 贷：其他应收款 30000 租赁收入 30000 （3）2020年10 月至租赁期届满，每季度确认租赁收入，收取租金。 借：银行存款 30000 贷：租赁收入 30000 5.情形三： 根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，2021年第一季度至租赁期届满增加的租金视为延期支付进行会计处理，2020年第二季度实际减少的租金 = 10000 × 50% × 3 - 10000 × 10% × 12 = 3000元。 （1）2020年第二季度，将原合同租金确认为租赁收入，同时按实际减少的租金金额冲减租赁收入。 借：银行存款 15000 其他应收款 15000 贷：租赁收入 30000 借：租赁收入 3000 贷：其他应收款 3000 实务中，也可将上述账务处理进行合并。 （2）2020年7月至2020年12月，每季度确认租赁收入，收取租金。 借：银行存款 30000 贷：租赁收入 30000 （3）2021年1月至租赁期届满，每季度确认租赁收入，收取本期租金和2020年第二季度递延至本季度收取的租金。 借：银行存款 33000 贷：租赁收入 30000 其他应收款 3000 6.情形四： 根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，在减免2020年第二季度租金的同时将租赁期延长一个季度且收取等量租金视为延期支付进行会计处理。 （1）2020年第二季度，将原合同租金确认为租赁收入。 借：其他应收款 30000 贷：租赁收入 30000 （2）2020年7月至2021年12月，每季度确认租赁收入，收取租金。 借：银行存款 30000 贷：租赁收入 30000 （3）2022年第一季度，收取租金。 借：银行存款 30000 贷：其他应收款 30000 ====金融工具准则应用案例==== =====资金集中管理会计处理应用案例（2022-1-4）===== 【例】某企业集团母公司甲设有专门用于集团内资金集中管理的A资金结算中心（甲公司内设部门），集团内另设有B财务公司和两家子公司C和D，其中B为依法接受中国银行保险监督管理委员会的监督管理的非银行金融机构。 20X1年12月29日，C公司和D公司归集到甲公司的资金余额分别为50万元和100万元。20X1年12月30日，甲公司对C公司收到的货款500万元进行归集；对D公司收到的劳务收入200万元进行归集。20X1年12月31日，C公司需要提取资金100万元用于支付购买原材料款项；D公司需要支付货款500万元，除需提取原归集的资金300万元外，额外申请短期流动资金借款200万元。在完成所有审批流程后，甲公司分别向C公司和D公司划拨100万元和500万元。C公司和D公司分别以子公司名义在X银行Y支行开设账户。 C公司和D公司通过资金集中管理归集的存款均为活期存款，存款利率为0；集团内短期拆借资金期限为3个月，拆借利率为0。 情形一：资金结算中心负责集团内资金集中管理。C公司和D公司在A资金结算中心开设内部账户，A将C公司和D公司的资金归集至甲公司在X银行开设的用于资金集中管理的账户。 情形二：资金结算中心负责集团内资金集中管理。C公司和D公司在A资金结算中心开设内部账户，A将C公司和D公司的资金归集至甲公司在B财务公司开设的用于资金集中管理的账户。 情形三：财务公司负责集团内资金集中管理。C公司和D公司的资金各自在财务公司B开设账户。 假设不考虑其他因素。 情形一： （一）20X1年12月30日，资金归集。 1．集团母公司甲的账务处理。 借：银行存款——X银行 5000000 贷：其他应付款——C公司 5000000 借：银行存款——X银行 2000000 贷：其他应付款——D公司 2000000 2．C公司的账务处理。 借：其他应收款*——甲公司 5000000 贷：银行存款——X银行Y支行 5000000 *C公司和D公司也可以根据重要性原则并结合本企业的实际情况，通过“应收资金集中管理款”科目进行会计处理。 3．D公司的账务处理。 借：其他应收款——甲公司 2000000 贷：银行存款——X银行Y支行 2000000 （二）20X1年12月31日，资金拨付和拆借。 1．集团母公司甲的账务处理。 借：其他应付款——C公司 1000000 贷：银行存款——X银行 1000000 借：其他应付款——D公司 3000000 其他应收款——D公司 2000000 贷：银行存款——X银行 5000000 减值分录略，下同。 2．C公司的账务处理。 借：银行存款——X银行Y支行 1000000 贷：其他应收款——甲公司 1000000 3．D公司的账务处理。 借：银行存款——X银行Y支行 5000000 贷：其他应收款——甲公司 3000000 其他应付款——甲公司 2000000 假定不存在其他交易和事项，20X1年12月31日，甲公司资产负债表中“其他应收款”项目金额为200万元，“其他应付款”项目金额为450万元。C公司资产负债表中“其他应收款”（或“应收资金集中管理款”）项目金额为450万元。D公司资产负债表中“其他应付款”项目金额为200万元。附注披露略。 情形二： （一）20X1年12月30日，资金归集。 1.集团母公司甲的账务处理。 借：银行存款——B财务公司 5000000 贷：其他应付款——C公司 5000000 借：银行存款——B财务公司 2000000 贷：其他应付款——D公司 2000000 2．B财务公司的账务处理。 借：存放同业 5000000 贷：吸收存款——甲公司 5000000 借：存放同业 2000000 贷：吸收存款——甲公司 2000000 3.C公司的账务处理。 借：其他应收款*——甲公司 5000000 贷：银行存款——X银行Y支行 5000000 4.D公司的账务处理。 借：其他应收款——甲公司 2000000 贷：银行存款——X银行Y支行 2000000 （二）20X1年12月31日，资金拨付和拆借。 1.集团母公司甲的账务处理。 借：其他应付款——C公司 1000000 贷：银行存款——B财务公司 1000000 借：其他应付款——D公司 3000000 其他应收款——D公司 2000000 贷：银行存款——B财务公司 5000000 减值分录略，下同。 2．B财务公司的账务处理。 借：吸收存款——甲公司 1000000 贷：存放同业 1000000 借：吸收存款——甲公司 5000000 贷：存放同业 5000000 3.C公司的账务处理。 借：银行存款——X银行Y支行 1000000 贷：其他应收款——甲公司 1000000 4.D公司的账务处理。 借：银行存款——X银行Y支行 5000000 贷：其他应收款——甲公司 3000000 其他应付款——甲公司 2000000 列报略。 情形三： （一）20X1年12月30日，资金归集。 1．B财务公司的账务处理。 借：存放同业 5000000 贷：吸收存款——C公司 5000000 借：存放同业 2000000 贷：吸收存款——D公司 2000000 2．C公司的账务处理。 借：银行存款——B财务公司 5000000 贷：银行存款——X银行Y支行 5000000 3．D公司的账务处理。 借：银行存款——B财务公司 2000000 贷：银行存款——X银行Y支行 2000000 （二）20X1年12月31日，资金拨付和拆借。 1．B财务公司的账务处理。 借：吸收存款——C公司 1000000 贷：存放同业 1000000 借：吸收存款——D公司 3000000 贷款——D公司 2000000 贷：存放同业 5000000 减值分录略，下同。 2．C公司的账务处理。 借：银行存款——X银行Y支行 1000000 贷：银行存款——B财务公司 1000000 3．D公司的账务处理。 借：银行存款——X银行Y支行 5000000 贷：银行存款——B财务公司 3000000 短期借款——B财务公司 2000000 列报略。 =====对减资程序的考虑（2022-9-13）===== 【例】甲公司为中国境内注册的股份制企业，其控股股东为乙公司。2X21年1月1日，丙公司作为战略投资人向甲公司增资3亿元人民币，甲公司按照相关规定完成了注册资本变更等手续。增资后，丙公司持有甲公司20%的股权，乙公司仍然控制甲公司。除普通股外，甲公司无其他 权益工具。甲、乙、丙公司签署的增资协议约定，如果甲公司3年内营业收入年均增长率未达到10%，丙公司有权要求甲公司以现金回购其持有的甲公司股权，回购价格为丙公司增资3亿元和按8%年化收益率及实际投资期限计算的收益之和。增资协议赋予丙公司的前述回售权属于持有人特征，即仅由丙公司享有，不能随股权转让。按照相关法律规定，甲公司回购股份需要履行必要的减资程序。除上述外，不考虑其他情况。 分析：本例中，丙公司有权要求甲公司以现金回购其持有的甲公司股权（即丙公司具有回售权），该回售权取决于发行人（甲公司）和持有人（丙公司）均不能控制的未来不确定事项（即甲公司3年内营业收入年均增长率未达到10%）的发生或不发生，属于或有结算条款，且不属于 “几乎不具有可能性”的情形，甲公司不能无条件地避免以现金回购自身权益工具的合同义务。 虽然按照相关法律规定，甲公司回购股份需要履行必要的减资程序，但这只是甲公司履行合同义务的必要法律程序。“存在回购义务”与“履行回购义务”是两个不同的概念，对甲公司履行合同义务能力的限制，并不能解除甲公司就该金融工具所承担的合同义务，也不表明甲公司 无须承担该金融工具的合同义务。 因此，在2X21年1月1日，甲公司应当根据收到的增资款确认股本和资本公积（股本溢价）；同时，按照回购所需支付金额的现值，将回购丙公司所持本公司股权的义务从权益重分类为一项金融负债。 分析依据：根据《企业会计准则第37号——金融工具列报》第十、十一、十二条等相关规定；参考《〈企业会计准则第37号——金融工具列报〉应用指南2018》第12页、23页至25页等相关内容。 =====中止和恢复回售权（2022-9-13）===== 【例】甲公司为中国境内注册的股份制企业（拟在境内上市），其控股股东为乙公司。2X21年1月1日，丙公司作为战略投资人向甲公司增资3亿元人民币，甲公司按照相关规定完成了注册资本变更等手续。增资后，丙公司持有甲公司20%的股权，乙公司仍然控制甲公司。除普通股 外，甲公司无其他权益工具。甲、乙、丙公司签署的增资协议约定，如果甲公司未能在2X24年12月31日前完成首次公开募股（IPO），丙公司有权要求甲公司以现金回购其持有的甲公司股权，回购价格为丙公司增资3亿元和按8%年化收益率及实际投资期限计算的收益之和。增资协议赋予丙公司的前述回售权属于持有人特征，即仅由丙公司享有，不能随股权转让。为推进甲公司的上市进程，甲、乙、丙公司根据相关法律和监管规定，在首次公开募股申报前清理所有特殊权益，三方于2X21年6月30日签署补充协议，约定自补充协议签署之日起中止丙公司的上述回售权；如果甲公司在2X24年12月31日前未能完成首次公开募股，则于2X25年1月1日恢复该回售权。除上述外，不考虑其他情况。 分析：本例中，虽然丙公司的回售权自补充协议签署之日起中止，但补充协议同时约定了恢复该项权利的条件，即甲公司未能按期完成首次公开募股，这与增资协议中“如果甲公司未能在2X24年12月31日前完成首次公开募股，丙公司有权要求甲公司以现金回购其持有的甲公司股权”的约定没有实质差别。按照上述约定，丙公司是否行使回售权以使甲公司承担以现金回购自身权益工具的义务，取决于发行人（甲公司）和持有人（丙公司）均不能控制的未来不确定事项（即甲公司在2X24年12月31日前完成首次公开募股）的发生或不发生，属于或有结算条款，且不属于“几乎不具有可能性”的情形，甲公司不能无条件地避免以现金回购自身权益工具的合同义务。因此，在2X21年1月1日，甲公司应当根据收到的增资款确认股本和资本公积（股本溢价）；同时，按照回购所需支付金额的现值，将回购丙公司所持本公司股权的义务从权益重分类为一项金融负债。如果甲公司在2X24年12月31日前完成首次公开募股，丙公司丧失回售权，甲公司 应当在上市日将丙公司的增资重分类为权益工具，按照当日金融负债的账面价值计量。 分析依据：根据《企业会计准则第37号——金融工具列报》第十、十一、十二条等相关规定；参考《〈企业会计准则第37号——金融工具列报〉应用指南2018》第12页、23页至25页、36页等相关内容。 =====补充协议导致发行人义务变化（2022-9-13）===== 【例】甲公司为中国境内注册的股份制企业（拟在境内上市），其控股股东为乙公司。2X21年1月1日，丙公司作为战略投资人向甲公司增资3亿元人民币，甲公司按照相关规定完成了注册资本变更等手续。增资后，丙公司持有甲公司20%的股权，乙公司仍然控制甲公司。除普通股 外，甲公司无其他权益工具。甲、乙、丙公司签署的增资协议约定，如果甲公司未能在2X24年12月31日前完成首次公开募股（IPO），丙公司有权要求甲公司或乙公司以现金回购其持有的甲公司股权，回购价格为丙公司增资3亿元和按8%年化收益率及实际投资期限计算的收益之和。增资协议赋予丙公司的前述回售权属于持有人特征，即仅由丙公司享有，不能随股权转让。 为推进甲公司的上市进程，甲、乙、丙公司根据相关法律和监管规定，在首次公开募股申报前清理所有特殊权益，三方于2X21年6月30日签署补充协议，约定自补充协议签署之日起终止丙公司的上述回售权；如果甲公司在2X24年12月31日前未能完成首次公开募股，丙公司自2X25年1月1日起有权要求乙公司以现金购买其持有的甲公司股权，但无权向甲公司提出回购要求。除上述外，不考虑其他情况。 分析：本例中，2X21年1月1日，甲、乙、丙公司签署的增资协议包含或有结算条款，且不属于“几乎不具有可能性”的情形，甲公司不能无条件地避免以现金回购自身权益工具的合同义务，因此，甲公司应当根据收到的增资款确认股本和资本公积（股本溢价）；同时，按照回购 所需支付金额的现值，将回购丙公司所持本公司股权的义务从权益重分类为一项金融负债。根据2X21年6月30日签署的补充协议，乙公司承担的购买丙公司所持甲公司股权的义务实质上为乙公司向丙公司签出的一项看跌期权，在乙公司个别报表层面应当将其确认为一项衍生金融负债，按照该看跌期权的公允价值计量。在乙公司合并报表层面，由于集团整体不能无条件地避免交付现金的合同义务，应当将丙公司的增资按照回购所需支付金额的现值确认为一项金融负债。 2X21年6月30日，甲、乙、丙公司签署补充协议，甲公司的回购义务终止，即甲公司可以无条件地避免以现金回购自身权益工具的合同义务，因此，甲公司应当终止确认就该回购义务确认的金融负债，同时确认一项新的权益工具，并按照该权益工具在当日的公允价值计量，但不可追溯调整以前年度对丙公司增资的分类。由于签署补充协议的目的是使甲公司符合法律和监管规定，丙公司之所以愿意接受补充协议的条款，是因为其股东身份以及在促成甲公司完成首次公开募股后能够以股东身份享有相关成果，因此，该交易应当按照权益性交易处理，即新确认权益工具公允价值与终止确认金融负债账面价值的差额应当计入权益。在乙公司个别报表层面，应当继续将承担的购买甲公司股权的义务确认为一项衍生金融负债。在乙公司合并报表层面，应当继续将丙公司的增资确认为一项金融负债。 分析依据：根据《企业会计准则第37号——金融工具列报》第十、十一、十二、十五条等相关规定；参考《〈企业会计准则第37号——金融工具列报〉应用指南2018》第12页、23页至25页、29页。 =====发行人作为合同一方承担的义务（2022-9-13）===== 【例】甲公司为中国境内注册的股份制企业（拟在境内上市），其控股股东为乙公司。2X21年1月1日，丙公司作为战略投资人向甲公司增资3亿元人民币，甲公司按照相关规定完成了注册资本变更等手续。增资后，丙公司持有甲公司20%的股权，乙公司仍然控制甲公司。除普通股 外，甲公司无其他权益工具。甲、乙、丙公司签署的增资协议约定，如果甲公司未能在2X24年12月31日前完成首次公开募股（IPO），丙公司有权要求乙公司或乙公司指定的其他方以现金回购其持有的甲公司股权，回购价格为丙公司增资3亿元和按8%年化收益率及实际投资期限计算的收益之和。除上述外，不考虑其他情况。增资协议赋予丙公司的前述回售权属于持有人特征，即仅由丙公司享有，不能随股权转让。 分析：本例中，2X21年1月1日，甲、乙、丙公司签署的增资协议约定，如果甲公司未能在2X24年12月31日前完成首次公开募股，丙公司有权要求乙公司或乙公司指定的其他方以现金回购其持有的甲公司股权。如果甲公司无法证明其不属于可能被乙公司指定的回购丙公司所持甲公司股权的其他方，则甲公司不能无条件地避免以现金回购自身权益工具的合同义务。因此，2X21年1月1日，甲公司应当根据收到的增资款确认股本和资本公积（股本溢价）；同时，按照回购所需支付金额的现值，将回购丙公司所持本公司股权的义务从权益重分类为一项金融负债。乙公司承担的购买丙公司所持甲公司股权的义务实质上为乙公司向丙公司签出的一项看跌期权，在乙公司个别报表层面应当将其确认为一项衍生金融负债，按照该看跌期权的公允价值计量。在乙公司合并报表层面，由于集团整体不能无条件地避免交付现金的合同义务，应当将丙公司的增资按照回购所需支付金额的现值确认为一项金融负债。 分析依据：根据《企业会计准则第37号——金融工具列报》第十、十一、十二条、十五等相关规定；参考《〈企业会计准则第37号——金融工具列报〉应用指南2018》第12页、23页至25页、29页等相关内容。 =====投资者保护条款（2022-9-13）===== 【例】甲公司发行无固定到期日的中期票据，募集说明书中约定，在中期票据存续期内单独或同时发生下列应急事件时，应即刻启动投资者保护应急预案，召开持有人大会商议债权保护有关事宜： 1.本公司发生未能清偿到期债务的违约情况； 2.本公司发生超过净资产10%以上的重大损失，且足以影响到中期票据的按时、足额兑付； 3.本公司作出减资、合并、分立、解散或申请破产的决定； 4.其他可能引发投资者重大损失的事件。 发生以上情形的，持有人大会有权要求发行人回购或提供担保，发行人、发行人母公司、发行人下属子公司、债务融资工具清偿义务承继方等重要关联方没有表决权。持有人大会召集人应在会议表决截止日后第一个工作日将会议决议提交至发行人，并代表持有人及时就有关决议内容与发行人及其他有关机构进行沟通。持有人大会会议决议要求发行人回购或提供担保的，发行人应无条件接受。除上述外，不考虑其他情况。 分析：本例中，如果甲公司（发行人）未能清偿到期债务、发生超过净资产10%以上重大损失且影响中期票据按时足额兑付、作出减资、合并、分立、解散或申请破产的决定以及发生其他可能引发投资者重大损失的事件等，将即刻启动投资者保护应急预案，召开持有人大会。由于未能清偿到期债务等应急事件的发生不由发行方控制，而上述应急事件一旦发生，按照募集说明书的约定，持有人大会有权要求发行人回购或提供担保，且发行人应无条件接受持有人大会的上述决议。因此，本例中，甲公司作为该中期票据的发行人，不能无条件地避免交付现金或其他金融资产的合同义务，应当将其确认为一项金融负债。 分析依据：根据《企业会计准则第37号——金融工具列报》第十条等相关规定；参考《〈企业会计准则第37号——金融工具列报〉应用指南2018》第12页等相关内容。 {{wiki置底}} [[Category:2006|N]][[Category:财政部]][[Category:企业会计准则]]
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