财政部关于调整《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》适用范围的通知
历史沿革
2021年5月26日 财政部关于调整《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》适用范围的通知 财会〔2021〕9号 2021年5月26日 执行
正文
各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局），新疆生产建设兵团财政局，国务院有关部委、有关直属机构办公厅（室），财政部各地监管局，有关单位：
为贯彻党中央、国务院关于统筹推进新冠肺炎疫情防控和经济社会发展的决策部署，助力企业租金减免政策落地和减轻企业负担，现就《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》（财会〔2020〕10号，以下简称《规定》）适用范围调整事宜通知如下：
一、关于适用范围的调整
适用《规定》简化方法的租金减让期间由“减让仅针对2021年6月30日前的应付租赁付款额，2021年6月30日后应付租赁付款额增加不影响满足该条件，2021年6月30日后应付租赁付款额减少不满足该条件”调整为“减让仅针对2022年6月30日前的应付租赁付款额，2022年6月30日后应付租赁付款额增加不影响满足该条件，2022年6月30日后应付租赁付款额减少不满足该条件”，其他适用条件不变。
二、关于衔接规定及相关披露
企业执行本通知应当进行追溯调整，累积影响数应当调整首次执行本通知当年年初留存收益及其他相关的财务报表项目，不调整前期比较财务报表数据。
企业在进行衔接会计处理时，对于简化方法的选择应当一致应用于《规定》适用范围调整前后符合条件的类似租赁合同。企业对适用范围调整前符合条件的租赁合同已采用简化方法的，对适用范围调整后符合条件的类似租赁合同也应当采用简化方法，在本通知发布前已按照租赁变更进行会计处理的，应当进行追溯调整。企业对适用范围调整前符合条件的租赁合同选择不采用简化方法的，对适用范围调整后符合条件的类似租赁合同也不得选择采用简化方法。
企业首次执行本通知，无需按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》第十五条的规定披露当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额。
三、附则
本通知自发布之日起施行。2021年1月1日至本通知施行日，企业对新冠肺炎疫情相关租金减让的会计处理不符合本通知规定的，应当根据本通知进行调整。
在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业作为出租人不适用本通知。
执行中有何问题，请及时反馈我部。
政策解读
新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理应用案例
租赁准则（财会〔2006〕3号）（经营租赁）
【例】2019年1月1日，承租人甲公司与出租人乙公司就100平米写字楼签订了3年期的经营租赁合同，每月租金为10000元，于每季度初支付。甲公司租入该写字楼作为管理部门办公场所。甲公司与乙公司按季度进行账务处理。2020年3月31日，受新冠肺炎疫情影响，甲公司与乙公司达成了租金减让补充协议，假定分以下四种情形：
情形一：免除甲公司2020年第二季度的租金，其他合同条款不变；
情形二：将甲公司2020年第二季度的租金递延至第三季度支付，其他合同条款不变；
情形三：将甲公司2020年第二季度每月租金减少50，2021年1月至租赁期届满每月租金增加10，其他合同条款不变。
情形四：免除甲公司2020年第二季度的租金，租赁期延长3个月至2022年3月31日，延长租赁期间每月租金为10000元，于2022年初支付。
假设不考虑其他因素和相关税费。
分析：上述情形一至情形四的补充协议达成的租金减让属于《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》的适用范围，假定甲公司和乙公司均选择采用简化方法进行会计处理。
（一）承租人甲公司账务处理。
1.2019年1月至2020年3月，每季度确认租赁费用，支付租金。
借：管理费用 30000
贷：银行存款 30000
2.情形一：
（1）2020年第二季度，将原合同租金计入管理费用，同时按减免的租金金额冲减管理费用。
借：管理费用 30000
贷：其他应付款 30000
借：其他应付款 30000
贷：管理费用 30000
实务中，对于当期租金全部豁免的情形，也可不作账务处理。
（2）2020年7月至租赁期届满，每季度确认租赁费用，支付租金。
借：管理费用 30000
贷：银行存款 30000
3.情形二：
（1）2020年第二季度，确认租赁费用。
借：管理费用 30000
贷：其他应付款 30000
（2）2020年第三季度，确认租赁费用，支付当期租金及第二季度递延至本季度的租金。
借：管理费用 30000
其他应付款 30000
贷：银行存款 60000
（3）2020年10月至租赁期届满，每季度确认租赁费用，支付租金。
借：管理费用 30000
贷：银行存款 30000
4.情形三：
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，2021年第一季度至租赁期届满增加的租金视为延期支付进行会计处理，2020年第二季度实际减少的租金=10000×50×3-10000×10×12=3000元。
（1）2020年第二季度，将原合同租金计入管理费用，同时按实际减少的租金金额冲减管理费用。
借：管理费用 30000
贷：其他应付款 30000
借：其他应付款 18000
贷：管理费用 3000
银行存款 15000
实务中，也可将上述账务处理进行合并。
（2）2020年7月至2020年12月，每季度确认租赁费用并支付租金。
借：管理费用 30000
贷：银行存款 30000
（3）2021年1月至租赁期届满，每季度确认租赁费用，支付当期租金和2020年第二季度递延至本季度支付的租金。
借：管理费用 30000
其他应付款 3000
贷：银行存款 33000
5.情形四：
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，在减免2020年第二季度租金的同时将租赁期延长一个季度且收取等量租金视为延期支付进行会计处理。
（1）2020年第二季度，将原合同租金计入管理费用。
借：管理费用 30000
贷：其他应付款 30000
（2）2020年7月至2021年12月，每季度确认租赁费用，支付租金。
借：管理费用 30000
贷：银行存款 30000
（3）2022年第一季度，支付租金。
借：其他应付款 30000
贷：银行存款 30000
（二）出租人乙公司账务处理。
1.乙公司租赁期间计提折旧等相关会计分录略。
2.2019年1月至2020年3月，每季度确认租赁收入，收取租金。
借：银行存款 30000
贷：租赁收入 30000
3.情形一：
（1）2020年第二季度，将原合同租金确认为租赁收入，同时按减免的租金金额冲减租赁收入。
借：其他应收款 30000
贷：租赁收入 30000
借：租赁收入 30000
贷：其他应收款 30000
实务中，对于当期租金全部豁免的情形，也可不作账务处理。
（2）2020年7月至租赁期届满，每季度确认租赁收入，收取租金。
借：银行存款 30000
贷：租赁收入 30000
4.情形二：
（1）2020年第二季度，确认租赁收入。
借：其他应收款 30000
贷：租赁收入 30000
（2）2020年第三季度，确认租赁收入，收取本期租金和第二季度递延至本季度的租金。
借：银行存款 60000
贷：其他应收款 30000
租赁收入 30000
（3）2020年10月至租赁期届满，每季度确认租赁收入，收取租金。
借：银行存款 30000
贷：租赁收入 30000
5.情形三：
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，2021年第一季度至租赁期届满增加的租金视为延期支付进行会计处理，2020年第二季度实际减少的租金=10000×50×3-10000×10×12=3000元。
（1）2020年第二季度，将原合同租金确认为租赁收入，同时按实际减少的租金金额冲减租赁收入。
借：银行存款 15000
其他应收款 15000
贷：租赁收入 30000
借：租赁收入 3000
贷：其他应收款 3000
实务中，也可将上述账务处理进行合并。
（2）2020年7月至2020年12月，每季度确认租赁收入，收取租金。
借：银行存款 30000
贷：租赁收入 30000
（3）2021年1月至租赁期届满，每季度确认租赁收入，收取本期租金和2020年第二季度递延至本季度收取的租金。
借：银行存款 33000
贷：租赁收入 30000
其他应收款 3000
6.情形四：
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，在减免2020年第二季度租金的同时将租赁期延长一个季度且收取等量租金视为延期支付进行会计处理。
（1）2020年第二季度，将原合同租金确认为租赁收入。
借：其他应收款 30000
贷：租赁收入 30000
（2）2020年7月至2021年12月，每季度确认租赁收入，收取租金。
借：银行存款 30000
贷：租赁收入 30000
（3）2022年第一季度，收取租金。
借：银行存款 30000
贷：其他应收款 30000
租赁准则（财会〔2006〕3号）（融资租赁）
【例】2019年1月1日，承租人甲公司与出租人乙公司就一台设备签订了3年期的融资租赁合同，未发生初始直接费用，每季度租金为75000元，于每季度末支付，租赁期届满该设备所有权转移至甲公司。甲公司租入该设备用于产品生产，采用年限平均法计提折旧。该设备预计使用年限为8年，已使用3年，期满无残值，2019年1月1日的公允价值为793148元（与乙公司账面价值一致）。甲公司按季度计算利息和计提折旧。乙公司按季度计算利息和确认租赁收入。乙公司租赁内含利率为8（年利率，甲公司已知）。
受新冠肺炎疫情影响，甲公司与乙公司于2020年3月31日达成租金减让补充协议，假定分以下四种情形：
情形一：免除甲公司2020年第二季度的租金，其他合同条款不变；
情形二：将甲公司2020年第二季度的租金递延至第三季度末支付，其他合同条款不变；
情形三：将甲公司2020年第二季度的租金减少50%，2021年第一季度至租赁期届满每季度租金增加10%，于每季度末支付，其他合同条款不变。
情形四：免除甲公司2020年第二季度的租金，租赁期延长一个季度至2022年3月31日，延长租赁季度的租金为75000元，于季度末支付。
假设不考虑其他因素和相关税费。
分析：上述情形一至情形四的补充协议达成的租金减让属于《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》的适用范围，假定甲公司和乙公司均选择采用简化方法进行会计处理
（一）承租人甲公司的账务处理。
1.2019年1月，确认融资租入资产。
最低租赁付款额的现值=75000×(P/A,2,12)=793148元，等于该设备当日的公允价值，因此，融资租入资产的入账价值为793148元。未确认融资费用=75000×12-793148=106852元。
借：固定资产——融资租入固定资产 793148
未确认融资费用 106852
贷：长期应付款——应付融资租赁款 900000
2.2019年3月，确认融资费用和计提折旧，支付租金。其中，未确认融资费用分摊情况见表1（下同）。
由于租赁期届满该设备所有权转移至甲公司，甲公司按照剩余使用年限计提折旧。
折旧费用=793148/（12×5）×3=39657元
借：财务费用 15863
贷：未确认融资费用 15863
借：制造费用——折旧费 39657
贷：累计折旧 39657
借：长期应付款——应付融资租赁款 75000
贷：银行存款 75000
| 日期 | 租金 | 确认的融资费用 | 应付本金减少额 | 应付本金余额 |
|---|---|---|---|---|
| ① | ② | ③=期初⑤×2% | ④=②-③ | 期末⑤=期初⑤-④ |
| 2019年1月1日 | - | - | - | 793148 |
| 2019年3月31日 | 75000 | 15863 | 59137 | 734010 |
| 2019年6月30日 | 75000 | 14680 | 60320 | 673691 |
| 2019年9月30日 | 75000 | 13474 | 61526 | 612164 |
| 2019年12月31日 | 75000 | 12243 | 62757 | 549408 |
| 2020年3月31日 | 75000 | 10988 | 64012 | 485396 |
| 2020年6月30日 | 75000 | 9708 | 65292 | 420104 |
| 2020年9月30日 | 75000 | 8402 | 66598 | 353506 |
| 2020年12月31日 | 75000 | 7070 | 67930 | 285576 |
| 2021年3月31日 | 75000 | 5712 | 69288 | 216288 |
| 2021年6月30日 | 75000 | 4326 | 70674 | 145613 |
| 2021年9月30日 | 75000 | 2912 | 72088 | 73526 |
| 2021年12月31日 | 75000 | 1474 | 73526 | - |
| 合计 | 900000 | 106852 | 793148 |
2019年4月至2020年3月，每季度比照2019年3月的会计分录进行账务处理。
3.情形一：
（1）2020年3月31日，按减免的租金金额冲减制造费用，同时相应调整长期应付款。
借：长期应付款——应付融资租赁款 75000
贷：制造费用 75000
（2）2020年6月，确认融资费用和计提折旧。
借：财务费用 9708
贷：未确认融资费用 9708
借：制造费用——折旧费 39657
贷：累计折旧 39657
（3）2020年9月，确认融资费用和计提折旧，支付租金。
借：财务费用 8402
贷：未确认融资费用 8402
借：制造费用——折旧费 39657
贷：累计折旧 39657
借：长期应付款——应付融资租赁款 75000
贷：银行存款 75000
2020年10月至租赁期届满，每季度比照2020年9月的会计分录进行账务处理。
4.情形二：
（1）2020年6月，确认融资费用和计提折旧。
借：财务费用 9708
贷：未确认融资费用 9708
借：制造费用——折旧费 39657
贷：累计折旧 39657
（2）2020年9月，确认融资费用和计提折旧，支付租金和第二季度递延至本季度的租金。
借：财务费用 8402
贷：未确认融资费用 8402
借：制造费用——折旧费 39657
贷：累计折旧 39657
借：长期应付款——应付融资租赁款 150000
贷：银行存款 150000
（3）2020年12月，确认融资费用和计提折旧，支付租金。
借：财务费用 7070
贷：未确认融资费用 7070
借：制造费用——折旧费 39657
贷：累计折旧 39657
借：长期应付款——应付融资租赁款 75000
贷：银行存款 75000
2021年1月至租赁期届满，每季度比照2020年12月的会计分录进行账务处理。
5.情形三：
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，2021年第一季度至租赁期届满增加的租金视为延期支付进行会计处理，2020年第二季度实际减少的租金=75000×50-75000×10×4=7500元。
（1）2020年3月31日，按实际减少的租金金额冲减制造费用，同时相应调整长期应付款。
借：长期应付款——应付融资租赁款 7500
贷：制造费用 7500
（2）2020年6月，确认融资费用和计提折旧，支付50%的租金。
借：财务费用 9708
贷：未确认融资费用 9708
借：制造费用——折旧费 39657
贷：累计折旧 39657
借：长期应付款——应付融资租赁款 37500
贷：银行存款 37500
（3）2020年9月，确认融资费用和计提折旧，支付租金。
借：财务费用 8402
贷：未确认融资费用 8402
借：制造费用——折旧费 39657
贷：累计折旧 39657
借：长期应付款——应付融资租赁款 75000
贷：银行存款 75000
2020年12月，比照2020年9月的会计分录进行账务处理。
（4）2021年3月，确认融资费用和计提折旧，支付当期租金和2020年第二季度递延至本季度支付的租金。
借：财务费用 5712
贷：未确认融资费用 5712
借：制造费用——折旧费 39657
贷：累计折旧 39657
借：长期应付款——应付融资租赁款 82500
贷：银行存款 82500
2021年4月至租赁期届满，比照2021年3月的会计分录进行账务处理。
6.情形四：
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，在减免2020年第二季度租金的同时将租赁期延长一个季度且收取等量租金视为延期支付进行会计处理。
（1）2020年6月，确认融资费用和计提折旧。
借：财务费用 9708
贷：未确认融资费用 9708
借：制造费用——折旧费 39657
贷：累计折旧 39657
（2）2020年9月，确认融资费用和计提折旧，支付租金。
借：财务费用 8402
贷：未确认融资费用 8402
借：制造费用——折旧费 39657
贷：累计折旧 39657
借：长期应付款——应付融资租赁款 75000
贷：银行存款 75000
2020年12月至2021年12月，每季度比照2020年9月的会计分录进行账务处理。
（3）2022年3月，支付租金。
借：长期应付款——应付融资租赁款 75000
贷：银行存款 75000
（二）出租人乙公司的账务处理。
1.2019年1月，确认应收融资租赁款。
最低租赁收款额的现值=租赁开始日租赁资产的公允价值793148元，未实现融资收益=应收融资租赁款入账价值-最低租赁收款额的现值=75000×12-793148=106852元。
借：长期应收款——应收融资租赁款 900000
贷：融资租赁资产 793148
未实现融资收益 106852
2.2019年3月，确认租赁收入和收取租金。其中，未实现融资收益分配情况见表2（下同）。
借：未实现融资收益 15863
贷：租赁收入 15863
借：银行存款 75000
贷：长期应收款——应收融资租赁款 75000
| 日期 | 租金 | 确认的融资收入 | 租赁投资净额减少额 | 租赁投资净额余额 |
|---|---|---|---|---|
| ① | ② | ③=期初⑤×2% | ④=②-③ | 期末⑤=期初⑤-④ |
| 2019年1月1日 | - | - | - | 793148 |
| 2019年3月31日 | 75000 | 15863 | 59137 | 734010 |
| 2019年6月30日 | 75000 | 14680 | 60320 | 673691 |
| 2019年9月30日 | 75000 | 13474 | 61526 | 612164 |
| 2019年12月31日 | 75000 | 12243 | 62757 | 549408 |
| 2020年3月31日 | 75000 | 10988 | 64012 | 485396 |
| 2020年6月30日 | 75000 | 9708 | 65292 | 420104 |
| 2020年9月30日 | 75000 | 8402 | 66598 | 353506 |
| 2020年12月31日 | 75000 | 7070 | 67930 | 285576 |
| 2021年3月31日 | 75000 | 5712 | 69288 | 216288 |
| 2021年6月30日 | 75000 | 4326 | 70674 | 145613 |
| 2021年9月30日 | 75000 | 2912 | 72088 | 73526 |
| 2021年12月31日 | 75000 | 1474 | 73526 | - |
| 合计 | 900000 | 106852 | 793148 |
2019年4月至2020年3月，每季度比照2019年3月的会计分录进行账务处理。
3.情形一：
（1）2020年3月31日，按减免的租金金额冲减当期已确认的租赁收入，不足冲减的部分计入投资收益，同时相应调整长期应收款。
借：租赁收入 10988
投资收益 64012
贷：长期应收款——应收融资租赁款 75000
（2）2020年6月，将未实现融资收益确认为租赁收入。
借：未实现融资收益 9708
贷：租赁收入 9708
（3）2020年9月，将未实现融资收益确认为租赁收入，收取租金。
借：未实现融资收益 8402
贷：租赁收入 8402
借：银行存款 75000
贷：长期应收款——应收融资租赁款 75000
2020年12月至租赁期届满，每季度比照2020年9月的会计分录进行账务处理。
4.情形二：
（1）2020年6月，将未实现融资收益确认为租赁收入。
借：未实现融资收益 9708
贷：租赁收入 9708
（2）2020年9月，将未实现融资收益确认为租赁收入，收取当期租金和第二季度递延至本季度的租金。
借：未实现融资收益 8402
贷：租赁收入 8402
借：银行存款 150000
贷：长期应收款——应收融资租赁款 150000
（3）2020年12月，将未实现融资收益确认为租赁收入，收取租金。
借：未实现融资收益 7070
贷：租赁收入 7070
借：银行存款 75000
贷：长期应收款——应收融资租赁款 75000
2021年3月至租赁期届满，每季度比照2020年12月的会计分录进行账务处理。
5.情形三：
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，2021年第一季度至租赁期届满增加的租金视为延期支付进行会计处理，2020年第二季度实际减少的租金=75000×50-75000×10×4=7500元。
（1）2020年3月31日，按实际减少的租金金额冲减当期已确认的租赁收入，同时相应调整长期应收款。
借：租赁收入 7500
贷：长期应收款——应收融资租赁款 7500
（2）2020年6月，将未实现融资收益确认为租赁收入，收取租金、将减少的租金计入当期损益并调整长期应收款。
借：未实现融资收益 9708
贷：租赁收入 9708
借：银行存款 37500
贷：长期应收款——应收融资租赁款 37500
（3）2020年9月，将未实现融资收益确认为租赁收入，收取租金。
借：未实现融资收益 8402
贷：租赁收入 8402
借：银行存款 75000
贷：长期应收款——应收融资租赁款 75000
2020年12月，比照2020年9月的会计分录进行账务处理。
（4）2021年3月，将未实现融资收益确认为租赁收入，收取本期租金和2020年第二季度递延至本季度收取的租金。
借：未实现融资收益 5712
贷：租赁收入 5712
借：银行存款 82500
贷：长期应收款——应收融资租赁款 82500
2021年4月至租赁期届满，每季度比照2021年3月的会计分录进行账务处理。
6.情形四：
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，在减免2020年第二季度租金的同时将租赁期延长一个季度且收取等量租金视为延期支付进行会计处理。
（1）2020年6月，将未实现融资收益确认为租赁收入。
借：未实现融资收益 9708
贷：租赁收入 9708
（2）2020年9月，将未实现融资收益确认为租赁收入，收取租金。
借：未实现融资收益 8402
贷：租赁收入 8402
借：银行存款 75000
贷：长期应收款——应收融资租赁款 75000
2020年12月至租赁期届满，每季度比照2020年9月的会计分录进行账务处理。
（3）2022年3月，收取租金。
借：银行存款 75000
贷：长期应收款——应收融资租赁款 75000
租赁准则（财会〔2018〕35号）
【例】2019年1月1日，承租人甲公司与出租人乙公司就100平米写字楼签订了3年期的租赁合同，未发生初始直接费用，每季度租金为30000元，于每季度末支付，无延期或终止租赁选择权。甲公司租入该写字楼作为管理部门办公场所，采用年限平均法计提使用权资产折旧。甲公司无法确定租赁内含利率，在租赁期开始时，甲公司的增量借款利率为8%（年利率）。甲公司按季度计算利息和计提折旧。乙公司将该商铺租赁分类为经营租赁，按季度计算利息和确认租赁收入。乙公司不以从事租赁业务为主。2020年3月31日，受新冠肺炎疫情影响，甲公司与乙公司达成租金减让补充协议，假定分以下五种情形：
情形一：免除甲公司2020年第二季度的租金，其他合同条款不变；
情形二：将甲公司2020年第二季度的租金递延至第三季度末支付，其他合同条款不变；
情形三：将甲公司2020年第二季度租金减少50%，2021
年第一季度至租赁期届满每季度租金增加105%，于每季度末支付，其他合同条款不变。
情形四：免除甲公司2020年第二季度的租金，租赁期延长一个季度至2022年3月31日，延长租赁季度的租金为30000元，于季度末支付。
情形五：将甲公司剩余租赁期内每季度租金减少10%， 其他合同条款不变。
假设不考虑其他因素和相关税费。
分析：上述情形一至情形四的补充协议达成的租金减让属于《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》（财会〔2020〕10号）的适用范围，假定甲公司和乙公司均选择采用简化方法进行会计处理。情形五的租金减让期间为2020年第二季度至2021年第四季度，其减让不仅针对2021年6月30日之前的应付租金，也包括对2021年6月30日之后的应付租赁付款额的减让，因此不符合《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》（财会〔2020〕10号）的适用条件，应当按照租赁变更的有关规定进行会计处理。2021年5月26日，财政部印发《关于调整〈新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定〉适用范围的通知》（财会〔2021〕9号）后，情形五符合简化方法的适用条件，假定甲公司和乙公司对类似租赁合同均选择采用简化方法进行会计处理，则其也应当对该减让采用简化方法，并按照《关于调整〈新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定〉适用范围的通知》（财会〔2021〕9号）的要求进行追溯调整。
（一）承租人甲公司的账务处理。
1.2019年1月，确认租赁负债和使用权资产。
使用权资产的入账价值=30000×(P/A,2,12)=317259元，未确认融资费用=30000×12-317259=42741元。
借：使用权资产 317259
租赁负债——未确认融资费用 42741
贷：租赁负债——租赁付款额 360000
2.2019年3月，确认租赁负债利息和计提折旧，支付租金。租赁负债按表1所述方法进行后续计量。
表1
| 日期 | 租赁负债期初余额 | 利息 | 租赁付款额 | 租赁负债期末余额 |
|---|---|---|---|---|
| ① | ②=①×2% | ③ | ④=①+②-③ | |
| 2019年1月1日 | - | - | - | 317259 |
| 2019年3月31日 | 317259 | 6345 | 30000 | 293604 |
| 2019年6月30日 | 293604 | 5872 | 30000 | 269476 |
| 2019年9月30日 | 269476 | 5390 | 30000 | 244866 |
| 2019年12月31日 | 244866 | 4897 | 30000 | 219763 |
| 2020年3月31日 | 219763 | 4395 | 30000 | 194158 |
| 2020年6月30日 | 194158 | 3883 | 30000 | 168041 |
| 2020年9月30日 | 168042 | 3361 | 30000 | 141403 |
| 2020年12月31日 | 141402 | 2828 | 30000 | 114230 |
| 2021年3月31日 | 114230 | 2285 | 30000 | 86515 |
| 2021年6月30日 | 86515 | 1730 | 30000 | 58245 |
| 2021年9月30日 | 58245 | 1165 | 30000 | 29410 |
| 2021年12月31日 | 29410 | 590 | 30000 | - |
| 合计 | 42741 | 360000 |
使用权资产折旧额=317259/36×3=26438元。
借：财务费用 6345
贷：租赁负债——未确认融资费用 6345
借：管理费用 26438
贷：使用权资产累计折旧 26438
借：租赁负债——租赁付款额 30000
贷：银行存款 30000
2019年4月至2020年3月，每季度比照2019年3月的会计分录进行账务处理。
3.情形一：
（1）2020年3月31日，按减免的租金金额冲减管理费用，同时相应调整租赁负债。
借：租赁负债——租赁付款额 30000
贷：管理费用 30000
（2）2020年6月，确认租赁负债利息和计提折旧。
借：财务费用 3883
贷：租赁负债——未确认融资费用 3883
借：管理费用 26438
贷：使用权资产累计折旧 26438
（3）2020年9月，确认租赁负债利息和计提折旧，支付租金。
借：财务费用 3361
贷：租赁负债——未确认融资费用 3361
借：管理费用 26438
贷：使用权资产累计折旧 26438
借：租赁负债——租赁付款额 30000
贷：银行存款 30000
2020年10月至租赁期届满，每季度比照2020年9月的会计分录进行账务处理。
4.情形二：
（1）2020年6月，确认租赁负债利息和计提折旧。
借：财务费用 3883
贷：租赁负债——未确认融资费用 3883
借：管理费用 26438
贷：使用权资产累计折旧 26438
（2）2020年9月，确认租赁负债利息和计提折旧，支付当期租金和第二季度递延至本季度的租金。
借：财务费用 3361
贷：租赁负债——未确认融资费用 3361
借：管理费用 26438
贷：使用权资产累计折旧 26438
借：租赁负债——租赁付款额 60000
贷：银行存款 60000
（3）2020年12月，确认租赁负债利息和计提折旧，支付租金。
借：财务费用 2828
贷：租赁负债——未确认融资费用 2828
借：管理费用 26438
贷：使用权资产累计折旧 26438
借：租赁负债——租赁付款额 30000
贷：银行存款 30000
2021年1月至租赁期届满，每季度比照2020年12月的会计分录进行账务处理。
5.情形三：
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，2021年第一季度至租赁期届满增加的租金视为延期支付进行会计处理，2020年第二季度实际减少的租金=30000×50-30000×10×4=3000元。
（1）2020年3月31日，按实际减少的租金金额冲减管理费用，同时相应调整租赁负债。
借：租赁负债——租赁付款额 3000
贷：管理费用 3000
（2）2020年6月，确认租赁负债利息和计提折旧，支付50%的租金。
借：财务费用 3883
贷：租赁负债——未确认融资费用 3883
借：管理费用 26438
贷：使用权资产累计折旧 26438
借：租赁负债——租赁付款额 15000
贷：银行存款 15000
（3）2020 年 9 月，确认租赁负债利息和计提折旧，支付租金。
借：财务费用 3361
贷：租赁负债——未确认融资费用 3361
借：管理费用 26438
贷：使用权资产累计折旧 26438
借：租赁负债——租赁付款额 30000
贷：银行存款 30000
2020年12月，比照2020年9月的会计分录进行账务处理。
（4）2021年3月，确认租赁负债利息和计提折旧，支付当期租金和2020年第二季度递延至本季度支付的租金。
借：财务费用 2285
贷：租赁负债——未确认融资费用 2285
借：管理费用 26438
贷：使用权资产累计折旧 26438
借：租赁负债——租赁付款额 33000
贷：银行存款 33000
2021年4月至租赁期届满，比照2021年3月的会计分录进行账务处理。
6.情形四：
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，在减免2020年第二季度租金的同时将租赁期延长一个季度且收取等量租金视为延期支付进行会计处理。
（1）2020年6月，确认租赁负债利息和计提折旧。
借：财务费用 3883
贷：租赁负债——未确认融资费用 3883
借：管理费用 26438
贷：使用权资产累计折旧 26438
（2）2020年9月，确认租赁负债利息和计提折旧，支付租金。
借：财务费用 3361
贷：租赁负债——未确认融资费用 3361
借：管理费用 26438
贷：使用权资产累计折旧 26438
借：租赁负债——租赁付款额 30000
贷：银行存款 30000
2020年12月至2021年12月，每季度比照2020年9月的会计分录进行账务处理。
（3）2022年3月，支付租金。
借：租赁负债——租赁付款额 30000
贷：银行存款 30000
7.情形五：
该情形的租金减让期间为2020年第二季度至2021年第四季度，不符合《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》（财会〔2020〕10号）的适用条件，但符合《财政部关于调整〈新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定〉适用范围的通知》（财会〔2021〕9号）调整后的简化方法适用条件，因此，甲公司在2020年3月31日应当按照《企业会计准则第21号——租赁》（财会〔2018〕35号）有关租赁变更的规定进行会计处理；2021年5月在首次执行《财政部关于调整〈新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定〉适用范围的通知》（财会〔2021〕9号）时，由于甲公司对类似租赁合同均选择采用简化方法进行会计处理，应当对该减让也采用简化方法并进行追溯调整。
1.2020年3月31日，假定甲公司无法取得剩余租赁期间的租赁内含利率，租赁变更生效日的增量借款利率仍为8%，变更后租赁付款额的现值=27000×(P/A,2,7)=174744元，剩余租赁负债（194158元）与变更后重新计量的租赁负债（174744元）之间的差额为19414元，相应调整使用权资产的账面价值。
借：租赁负债——租赁付款额 21000
贷：使用权资产 19414
租赁负债——未确认融资费用 1586
2.2020年6月，确认租赁负债利息和计提折旧，支付租金。租赁负债按表2所述方法进行后续计量。
表2
| 日期 | 租赁负债期初余额 | 利息 | 租赁付款额 | 租赁负债期末余额 |
|---|---|---|---|---|
| ① | ②=①×2% | ③ | ④=①+②-③ | |
| 2020年4月1日 | - | - | - | 174744 |
| 2020年6月30日 | 174744 | 3495 | 27000 | 151239 |
| 2020年9月30日 | 151239 | 3025 | 27000 | 127264 |
| 2020年12月31日 | 127263 | 2545 | 27000 | 102808 |
| 2021年3月31日 | 102809 | 2056 | 27000 | 77865 |
| 2021年6月30日 | 77865 | 1557 | 27000 | 52422 |
| 2021年9月30日 | 52422 | 1048 | 27000 | 26471 |
| 2021年12月31日 | 26471 | 529 | 27000 | - |
| 合计 | 14256 | 189000 |
使用权资产折旧额=（317259/36*21-19414）/21×3=23665元。
借：财务费用 3495
贷：租赁负债——未确认融资费用 3495
借：管理费用 23665
贷：使用权资产累计折旧 23665
借：租赁负债——租赁付款额 27000
贷：银行存款 27000
2020年7月至2021年3月，每季度比照2020年6月的会计分录进行账务处理。
3.2021年5月首次执行《财政部关于调整〈新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定〉适用范围的通知》（财会〔2021〕9号）时，应当对该租金减让采用简化方法并进行追溯调整（假定不考虑所得税和盈余公积计提）。
（1）转回租赁变更日所做会计处理。
借：使用权资产 19414
租赁负债——未确认融资费用 1586
贷：租赁负债——租赁付款额 21000
（2）补提使用权资产折旧11092元〔（26438-23665）*4）〕，并相应调整期初未分配利润8319元和当期管理费用2773元。
借：利润分配——未分配利润 8319
管理费用 2773
贷：使用权资产累计折旧 11092
（3）补提未确认融资费用摊销额1236元，并相应调整期初未分配利润1007元（3883+3361+2828-3495-3025-2545）和当期利息费用229元（2285-2056）。
借：利润分配——未分配利润 1007
财务费用 229
贷：租赁负债——未确认融资费用 1236
（4）就租金减让影响调减租赁负债——租赁付款额12000元（21000-9000），并相应调整期初未分配利润。
借：租赁负债——租赁付款额 12000
贷：利润分配——未分配利润 12000
4.2021年6月，按表1确认租赁负债利息和计提折旧，按实际支付的租金减少租赁负债——租赁付款额。
借：财务费用 1730
贷：租赁负债——未确认融资费用 1730
借：管理费用 26438
贷：使用权资产累计折旧 26438
借：租赁负债——租赁付款额 27000
贷：银行存款 27000
2021年7月至2021年12月，每季度比照2021年6月的会计分录进行账务处理。
（二）出租人乙公司的账务处理。
1.乙公司租赁期间计提折旧等相关会计分录略。
2.2019年1月至2020年3月，每季度确认租赁收入，收取租金。
借：银行存款 30000
贷：租赁收入 30000
3.情形一：
（1）2020年6月，将原合同租金确认为租赁收入，同时按减免的租金金额冲减租赁收入。
借：其他应收款 30000
贷：租赁收入 30000
借：租赁收入 30000
贷：其他应收款 30000
实务中，对于当期租金全部豁免的情形，也可不作账务处理。
（2）2020年7月至租赁期届满，每季度确认租赁收入，收取租金。
借：银行存款 30000
贷：租赁收入 30000
4.情形二：
（1）2020年6月，确认租赁收入。
借：其他应收款 30000
贷：租赁收入 30000
（2）2020年9月，确认租赁收入，收取当期租金及第二季度递延至本季度的租金。
借：银行存款 60000
贷：其他应收款 30000
租赁收入 30000
（3）2020年10月至租赁期届满，每季度确认租赁收入，收取租金。
借：银行存款 30000
贷：租赁收入 30000
5.情形三：
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，2021年第一季度至租赁期届满增加的租金视为延期支付进行会计处理，2020年第二季度实际减少租金=30000×50-30000×10×4=3000元。
（1）2020年6月，将原合同租金确认为租赁收入，同时按实际减少的租金金额冲减租赁收入。
借：银行存款 15000
其他应收款 15000
贷：租赁收入 30000
借：租赁收入 3000
贷：其他应收款 3000
实务中，也可将上述账务处理进行合并。
（2）2020年7月至2020年12月，每季度确认租赁收入，收取租金。
借：银行存款 30000
贷：租赁收入 30000
（3）2021年1月至租赁期届满，每季度确认租赁收入，收取本期租金和2020年第二季度递延至本季度收取的租金。
借：银行存款 33000
贷：租赁收入 30000
其他应收款 3000
6.情形四：
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》，在减免2020年第二季度租金的同时将租赁期延长一个季度且收取等量租金的，视为延期支付进行会计处理。
（1）2020年6月，将原合同租金确认为租赁收入。
借：其他应收款 30000
贷：租赁收入 30000
（2）2020年7月至2021年12月，每季度确认租赁收入，收取租金。
借：银行存款 30000
贷：租赁收入 30000
（3）2022年3月，收取租金。
借：银行存款 30000
贷：其他应收款 30000
7.情形五：
该情形的租金减让期间为2020年第二季度至2021年第四季度，不符合《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》（财会〔2020〕10号）的适用条件，因此，乙公司自变更生效日起将其作为一项新租赁进行会计处理；2021年5月在首次执行《财政部关于调整〈新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定〉适用范围的通知》（财会〔2021〕9号）时，由于该减让符合调整范围后的适用条件，且乙公司对类似租赁合同均选择采用简化方法进行会计处理，应当对该减让也采用简化方法并追溯调整。
1.2020年4月至2021年3月，每季度按减让后的租金确认租赁收入（假定采用直线法），收取租金。
借：银行存款 27000
贷：租赁收入 27000
2.2021年5月首次执行《财政部关于调整〈新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定〉适用范围的通知》（财会〔2021〕9号）时，乙公司应当按照简化方法对该减让进行会计处理并追溯调整。由于该情形下乙公司每季度减让租金金额相同，采用简化方法与按照租赁变更进行会计处理的结果相同，无需进行追溯调整。
3.2021年第二季度至年末，每季度将原合同租金确认为租赁收入，同时按实际减少的租金金额冲减租赁收入。
实务中，也可将上述账务处理进行合并。
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